【摘 要】 2016年5月1日起我國(guó)全面實(shí)施“營(yíng)改增”，作為金融業(yè)的重要構(gòu)成——銀行業(yè)自此納入增值稅征收范圍內(nèi)繳納增值稅。為了配合此次改革，有關(guān)部門(mén)發(fā)布了一系列配套政策。總體來(lái)看，這些政策在推進(jìn)改革、實(shí)現(xiàn)改革目標(biāo)方面意義重大，且不乏開(kāi)創(chuàng)性舉措，但也有不完善和不明之處有待改善。文章在對(duì)這些政策設(shè)計(jì)形成總體認(rèn)識(shí)的基礎(chǔ)上著重分析其中可能存在的不完善或不明確之處，以12家上市銀行2015年的年報(bào)數(shù)據(jù)為參考，就現(xiàn)行規(guī)定對(duì)銀行業(yè)實(shí)際稅負(fù)影響進(jìn)行詳細(xì)的測(cè)算，結(jié)果顯示，增值稅改革效果可能不及預(yù)期，整個(gè)行業(yè)稅負(fù)將出現(xiàn)小幅上升。據(jù)此，文末以“輕稅負(fù)”為核心并結(jié)合我國(guó)財(cái)政稅收和銀行業(yè)發(fā)展實(shí)際給出較為有益的政策建議。
　　【關(guān)鍵詞】 營(yíng)改增； 銀行業(yè)； 政策優(yōu)化
　　【中圖分類(lèi)號(hào)】 F810.42 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2016）21-0007-06
　　長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)實(shí)行的是“雙軌并行”的流轉(zhuǎn)稅體制，但隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的快速發(fā)展，“雙軌制”的弊端日益顯現(xiàn)，已嚴(yán)重阻礙企業(yè)和整個(gè)經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型發(fā)展。為此，我國(guó)從2012年開(kāi)始對(duì)部分行業(yè)逐步開(kāi)展試點(diǎn)改革并不斷擴(kuò)圍，以期實(shí)現(xiàn)增值稅的全覆蓋。銀行業(yè)作為現(xiàn)代金融體系的核心，對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展具有重要作用。但由于銀行業(yè)本身業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，在增值額的確定和進(jìn)項(xiàng)抵扣劃分方面存在理論與實(shí)務(wù)的雙重困難，加上銀行業(yè)稅收改革“牽一發(fā)動(dòng)全身”以及缺乏成熟的國(guó)際征收經(jīng)驗(yàn)，因而一直未被納入到增值稅改革范圍。隨著“利率市場(chǎng)化”“人民幣國(guó)際化”的不斷推進(jìn)，依然對(duì)銀行征收營(yíng)業(yè)稅已經(jīng)無(wú)法適應(yīng)當(dāng)下銀行業(yè)發(fā)展的客觀需要，改征增值稅勢(shì)在必行。2016年3月，李克強(qiáng)總理在國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議上做出全面推進(jìn)“營(yíng)改增”的有關(guān)部署，明確表示將金融業(yè)納入改革范圍。此后，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局正式發(fā)文：自2016年5月1日起，“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)四個(gè)行業(yè)。至此，社會(huì)各界期盼已久的銀行業(yè)增值稅改革正式成行，銀行業(yè)按照規(guī)定將開(kāi)始繳納增值稅，享受增值稅帶來(lái)的稅收紅利。同時(shí)我國(guó)基本實(shí)現(xiàn)貨物和服務(wù)的增值稅全覆蓋，基本打通整個(gè)經(jīng)濟(jì)體系中的增值稅抵扣鏈條，這對(duì)于徹底破除財(cái)稅體制障礙，減輕企業(yè)稅負(fù)，激發(fā)企業(yè)活力，提升企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理能力，助力供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，引領(lǐng)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展具有重大意義[1]。
　　一、政策總體分析
　　根據(jù)財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布的財(cái)稅〔2016〕36號(hào)、46號(hào)、70號(hào)文件，我國(guó)金融業(yè)服務(wù)被劃分為貸款服務(wù)、直接收費(fèi)金融服務(wù)、金融商品轉(zhuǎn)讓和保險(xiǎn)服務(wù)四類(lèi)，開(kāi)創(chuàng)性地將全部服務(wù)納入增值稅征收范圍并規(guī)定對(duì)需要分?jǐn)偟牡挚垌?xiàng)目按收入比例分?jǐn)偅�同時(shí)除部分免稅項(xiàng)目外所有服務(wù)按照6%的增值稅率征收，對(duì)于金融企業(yè)的小規(guī)模納稅人按照3%簡(jiǎn)易征收�？傮w來(lái)看，金融業(yè)增值稅改革政策在實(shí)現(xiàn)行業(yè)稅收的平穩(wěn)過(guò)渡、完善增值稅抵扣鏈條、統(tǒng)一稅收征收體制方面具有積極影響，同時(shí)也對(duì)世界各國(guó)在增值稅征收范圍確定、進(jìn)項(xiàng)分?jǐn)偟绕毡橛龅降碾y題作了創(chuàng)造性的探索。相比營(yíng)業(yè)稅時(shí)代，雖然名義稅率上升了1個(gè)百分點(diǎn)，但增值稅是價(jià)外稅，實(shí)際稅率為1/（1+6%）×6%=5.66%，加上增值稅實(shí)行差額征收，其進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，同時(shí)財(cái)稅部門(mén)在主體方案的基礎(chǔ)上先后發(fā)布了兩個(gè)“補(bǔ)丁”文件，這使得營(yíng)業(yè)稅時(shí)期金融業(yè)所享受的優(yōu)惠政策基本得到延續(xù)甚至有所擴(kuò)大。因此，從改革政策制定者的角度出發(fā)來(lái)看增值稅的優(yōu)勢(shì)應(yīng)該會(huì)得以顯現(xiàn)，銀行業(yè)的稅負(fù)將會(huì)有所下降。但是，仔細(xì)分析整個(gè)方案會(huì)發(fā)現(xiàn)其中部分內(nèi)容明顯與此前業(yè)界和學(xué)術(shù)界的預(yù)期不符，有些政策規(guī)定對(duì)行業(yè)來(lái)說(shuō)偏向負(fù)面，可能對(duì)銀行產(chǎn)生不利影響，造成銀行業(yè)稅負(fù)上升，以至于“減稅負(fù)”的改革目標(biāo)無(wú)法順利實(shí)現(xiàn)。
　　首先，重復(fù)征稅問(wèn)題依然存在，增值稅抵扣鏈條未能全部打通，稅收中性原則沒(méi)有充分實(shí)現(xiàn)。從銀行角度看，本次政策規(guī)定對(duì)利息收入仍然按照毛利息征稅，利息支出不允許抵扣；對(duì)金融商品轉(zhuǎn)讓雖按差價(jià)征稅，但是不能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，由于增值稅“以票控稅”實(shí)際上這部分也無(wú)法抵扣。因此，于銀行業(yè)而言本身內(nèi)部就存在重復(fù)征稅問(wèn)題，加重了銀行稅負(fù)。從銀行下游企業(yè)角度看，政策明文規(guī)定貸款利息及與貸款相關(guān)的手續(xù)費(fèi)與傭金支出不允許進(jìn)項(xiàng)抵扣，這導(dǎo)致銀行與下游貸款企業(yè)之間的抵扣鏈條被阻斷，而規(guī)定中貸款服務(wù)的內(nèi)容又十分廣泛，無(wú)疑貸款人的稅收負(fù)擔(dān)將在一定程度上加重。以上這些均違背了增值稅環(huán)環(huán)相抵的內(nèi)涵，也違背了稅收中性的原則，有待進(jìn)一步完善。
　　其次，出口金融服務(wù)未能充分免稅或?qū)嵭辛愣惵�，提升銀行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的目的未能實(shí)現(xiàn)。在征收營(yíng)業(yè)稅的情況下，我國(guó)沒(méi)有實(shí)現(xiàn)出口金融服務(wù)的零稅率，使得在發(fā)達(dá)國(guó)家均對(duì)出口金融服務(wù)實(shí)行免稅或零稅率的背景下我國(guó)銀行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力下降。而新的增值稅政策也僅對(duì)為境外單位貨幣資金融通及其他金融業(yè)務(wù)提供的與境內(nèi)貨物、不動(dòng)產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)無(wú)關(guān)的直接金融服務(wù)免稅，整個(gè)出口業(yè)務(wù)沒(méi)有獲得稅收優(yōu)惠，銀行業(yè)參與國(guó)際金融競(jìng)爭(zhēng)的能力沒(méi)有得到有效改善，這與當(dāng)前提高我國(guó)國(guó)際金融地位以及人民幣“走出去”的戰(zhàn)略目標(biāo)不相匹配。此外，全面實(shí)施營(yíng)改增后國(guó)內(nèi)其他行業(yè)均對(duì)出口相關(guān)業(yè)務(wù)采取了免稅或零稅率以加強(qiáng)其競(jìng)爭(zhēng)能力，金融業(yè)的有限出口業(yè)務(wù)免稅則違背了稅收公平的原則，使其在國(guó)內(nèi)與其他行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力也出現(xiàn)下降。
　　最后，進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍有限。我國(guó)銀行業(yè)在進(jìn)項(xiàng)抵扣上沒(méi)有像國(guó)際上其他將全部銀行業(yè)務(wù)納入增值稅應(yīng)稅范圍的國(guó)家如新西蘭、澳大利亞那樣對(duì)全部業(yè)務(wù)支出規(guī)定抵扣比例[2]以進(jìn)行特殊處理，而是延續(xù)以票扣減的一般方法，這對(duì)銀行來(lái)說(shuō)十分不利。因?yàn)橄啾绕渌�行業(yè)，銀行的業(yè)務(wù)支出中無(wú)法取得抵扣憑證的人力資本支出占比過(guò)大，且其中絕大部分是網(wǎng)點(diǎn)柜員等窗口服務(wù)部門(mén)的薪金支出，無(wú)法像其他行業(yè)那樣將這部分支出進(jìn)行外包處理以換取更大的進(jìn)項(xiàng)抵扣，以至于實(shí)際征稅過(guò)程中可抵扣進(jìn)項(xiàng)過(guò)窄。另外，銀行貸款服務(wù)中免稅的央行、同業(yè)往來(lái)業(yè)務(wù)收入和與其對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)相比，前者在收入中的占比遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于后者在進(jìn)項(xiàng)中的比例，根據(jù)現(xiàn)行按收入比例分?jǐn)偟囊?guī)定會(huì)導(dǎo)致可抵扣進(jìn)項(xiàng)大量轉(zhuǎn)出，使得實(shí)際應(yīng)抵扣額進(jìn)一步縮減。

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