程強(qiáng)先生在《書(shū)屋》2007年第3期發(fā)表《也談稅收》一文（下簡(jiǎn)稱“也談”），對(duì)拙作《寫給中國(guó)的納稅人》（《書(shū)屋》2006年第12期，又名“無(wú)聲的中國(guó)納稅人”）作了中肯的批評(píng)，思路清晰，語(yǔ)言平和周密，給人以啟迪，但“也談”對(duì)稅收“三性”問(wèn)題所闡釋的觀點(diǎn)卻不能為本人完全接受，理由是：

　　第一，關(guān)于稅收“無(wú)償性”問(wèn)題，“也談”以《大日本百科事典》中的一個(gè)辭條證明“無(wú)償性”的存在，而我的看法是，“無(wú)償性”只是征稅過(guò)程中的一種表面現(xiàn)象，并不是稅收的本質(zhì)特征。在《物權(quán)法》即將實(shí)施、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制逐步形成、公民利益多元化的今天，最應(yīng)該強(qiáng)調(diào)的恰恰是稅收的“有償性”。日本人的看法未必就正確，而我的觀點(diǎn)未必有錯(cuò)。

　　我們知道，政府對(duì)賦稅的取得，從來(lái)都是用“征收”一詞來(lái)表述的。征收，是一種對(duì)所有權(quán)的強(qiáng)制性剝奪，也就是說(shuō)，是國(guó)家強(qiáng)制性地將個(gè)體財(cái)產(chǎn)收為國(guó)有，由國(guó)家取得該財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)。因此，征收雖然是一種行政行為，但引發(fā)的是一種民事法律的后果，這就是財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的權(quán)屬變更。法學(xué)界的郭明瑞先生最近撰文談到這個(gè)問(wèn)題，他認(rèn)為，從民事效果上說(shuō)，征收有兩個(gè)顯著的特征：其一為強(qiáng)制性，即不論所有人是否愿意，必須按照法律規(guī)定將其財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)讓渡給國(guó)家；
其二是有償性，即國(guó)家須向被征收者（郭先生在這里用詞為‘財(cái)產(chǎn)所有人’，我認(rèn)為不妥，因?yàn)楸徽魇蘸筘?cái)產(chǎn)所有權(quán)已發(fā)生變更）支付對(duì)價(jià)，而不是無(wú)償?shù)貙⒇?cái)產(chǎn)收為己有。如果國(guó)家是無(wú)償?shù)貙⑺�人的�?cái)產(chǎn)收歸自己所有，就不屬于征收，而是屬于“沒(méi)收”了。無(wú)論如何，我們不能說(shuō)稅收是國(guó)家“沒(méi)收”而來(lái)的吧？

　　在法治國(guó)家里，公民個(gè)人依法享有對(duì)其財(cái)產(chǎn)的占有、使用、轉(zhuǎn)讓、收益和處分的權(quán)利，任何人，包括國(guó)家不得非法限制、剝奪之，這就是私權(quán)神圣的基本原則。為了公共利益的需要，政府可以而且應(yīng)當(dāng)征收賦稅，但必須事先征得財(cái)產(chǎn)所有者的同意，經(jīng)過(guò)征、納雙方的法定的“談判”過(guò)程（一般以代議制的形式進(jìn)行），由納稅人的代表“授權(quán)”給政府，這樣的賦稅才是合法的征收，才能得到納稅人的尊重和自覺(jué)遵從。而未經(jīng)財(cái)產(chǎn)所有者同意的征收，則不能被認(rèn)為是賦稅，而是憑借國(guó)家強(qiáng)權(quán)對(duì)私有財(cái)產(chǎn)的強(qiáng)制“沒(méi)收”，從理論上說(shuō)，政府想征多少稅就征多少，不存在任何實(shí)質(zhì)性的障礙。因此，私人財(cái)產(chǎn)權(quán)在國(guó)家稅收之先、征稅之前須取得納稅人的認(rèn)可，這是國(guó)家稅收與收取“保護(hù)費(fèi)”最大的區(qū)別所在，整個(gè)理論假設(shè)，怎能容許“無(wú)償性”的存在？

　　現(xiàn)代稅收與傳統(tǒng)稅收最大的不同在于，傳統(tǒng)稅收只是政府手里強(qiáng)制獲取財(cái)政收入的工具而已，而現(xiàn)代新型稅收則有雙重含義：從政府的角度說(shuō)，是提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)所必須支付的成本；
從納稅人的角度說(shuō)，它是購(gòu)買公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的所必須支付的費(fèi)用。實(shí)際上，納稅人納稅就是在向政府購(gòu)買公共產(chǎn)品，就像在商場(chǎng)買東西，一手交錢、一手交“貨”，公平合理。如果國(guó)家通過(guò)征收而獲得利益，卻不付出相應(yīng)的對(duì)價(jià)補(bǔ)償被征收者的損失，就屬于“不當(dāng)?shù)美�”了�?

　　從本質(zhì)上說(shuō)，稅收的確具有強(qiáng)制性，體現(xiàn)為對(duì)個(gè)體財(cái)產(chǎn)權(quán)自由行使的限制，但這種強(qiáng)制性權(quán)力的來(lái)源正是它的有償性，體現(xiàn)為賦稅的征收不是對(duì)被征收者利益的剝奪。稅收的征、納關(guān)系，本質(zhì)上是一種市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的契約關(guān)系，是一種完全平等的關(guān)系，是無(wú)可取代的資源有償配置關(guān)系，而無(wú)償性征收只是它的表象。其中的道理，正如法國(guó)杰出的啟蒙思想家孟德斯鳩所說(shuō)：“國(guó)家的收入是每個(gè)公民所付出的自己財(cái)產(chǎn)的一部分，以確保他所余的財(cái)產(chǎn)的安全或快樂(lè)地享用這些財(cái)產(chǎn)。”馬克思亦曾說(shuō)過(guò)：“從一個(gè)處于私人地位的生產(chǎn)者身上扣除的一切，又會(huì)直接或間接地用來(lái)為處于私人地位的生產(chǎn)者謀福利。”舉個(gè)例子說(shuō)，博物館和歷史遺跡，是典型的公共產(chǎn)品，既然公眾已然納稅，這些場(chǎng)所就應(yīng)當(dāng)向人們免費(fèi)開(kāi)放。這是納稅人理所應(yīng)當(dāng)享受的權(quán)利。當(dāng)然，為了彌補(bǔ)經(jīng)費(fèi)的不足，適當(dāng)收取一些費(fèi)用也未嘗不可，但一是不可收費(fèi)太高，二是所收費(fèi)用必須嚴(yán)格使用于限定的用途之上，絕不可以一方面接受政府的預(yù)算撥款，另一方面毫無(wú)道理地收取高額費(fèi)用，否則，就構(gòu)成了納稅人的雙重負(fù)擔(dān)。

　　稅收有償性的原理還告訴我們，政府對(duì)納稅人的“返還”是否“一對(duì)一”（即交多少稅得到多少公共服務(wù)）并不重要，政府的服務(wù)針對(duì)的是所有的納稅人，追求的是資源配置的公平、公正和正義。平等不等于絕對(duì)平均，只要總體上求得大體相當(dāng)即是較為理想的狀態(tài)。凡是用納稅人的錢建立的機(jī)構(gòu)和設(shè)施必須讓所有的納稅人共享，不管是一年交了一百萬(wàn)還是只交了幾元錢，都應(yīng)當(dāng)享受同樣的待遇。必須樹(shù)立這樣的觀念：政府所花的每一分錢都是納稅人交的稅金，怎樣做才能向納稅人交代得過(guò)去，是政府安排支出的時(shí)候必須首先考量的因素。預(yù)算支出項(xiàng)目在人民代表大會(huì)辯論通過(guò)的時(shí)候，代表們不僅要向公眾解釋這些項(xiàng)目對(duì)國(guó)家有什么好處，更重要的是要讓公眾信服它們對(duì)納稅人有什么好處，特別是對(duì)民間經(jīng)濟(jì)的發(fā)展有什么好處，否則就是本末倒置。

　　不只是政府，所有公營(yíng)的事業(yè)機(jī)構(gòu)都必須以此為標(biāo)準(zhǔn)。只要你用的是納稅人的錢，那么你的成果就應(yīng)該讓所有的納稅人共同分享。比如，公立學(xué)校是政府投資建設(shè)的，這些學(xué)校的圖書(shū)館、計(jì)算機(jī)、藝術(shù)展覽等就必須向所有公民開(kāi)放，任何人不得通過(guò)這些設(shè)施和設(shè)備牟取私利。私立學(xué)校是用私人的金錢建立的，可以不向社會(huì)公眾開(kāi)放，但如果私立學(xué)校中有一項(xiàng)專利申請(qǐng)得到了政府的資助，那么這個(gè)專項(xiàng)就必須向社會(huì)公眾開(kāi)放。大學(xué)里的博士研究如果接受了政府的資助，論文或發(fā)明成果就屬于納稅人，如果有人拿它去申請(qǐng)專利據(jù)為己有，就應(yīng)該屬于是非法占有公共資源。

　　“無(wú)償性”長(zhǎng)期盤踞我國(guó)稅收基本理論中所造成的后果相當(dāng)不妙。它片面強(qiáng)調(diào)國(guó)家（政府）的政治職能，賦予政府征稅以至高無(wú)上的權(quán)威，把稅收等同于公民屈從于國(guó)家意志的產(chǎn)物，卻忽視了政府所必須承擔(dān)的最重要的職能——公共產(chǎn)品和公共服務(wù)，忽視了公民在稅收關(guān)系上的主體地位和納稅人的權(quán)利問(wèn)題。這種理論上的偏頗已經(jīng)在實(shí)踐中造成不良的后果，成為納稅人長(zhǎng)期處于被動(dòng)、卑微地位和社會(huì)上普遍存在“稅收反感”心理的根本原因。遺憾的是，在我國(guó)財(cái)政稅收領(lǐng)域，除了少數(shù)政治學(xué)和法學(xué)的研究者（包括網(wǎng)民），無(wú)論是學(xué)者還是社會(huì)公眾，沒(méi)有幾人能真正明白和重視這個(gè)道理，反映出在我們這個(gè)缺乏啟蒙的社會(huì)中構(gòu)建現(xiàn)代稅收制度和稅收文化的艱難程度。

　　西方發(fā)達(dá)國(guó)家沒(méi)有必要在其稅收理論中再次伸張這些現(xiàn)代稅收的前提條件，因?yàn)椤帮L(fēng)能進(jìn)、雨能進(jìn)，國(guó)王不能進(jìn)”的私有財(cái)產(chǎn)保護(hù)的法律制度和私有財(cái)產(chǎn)在稅收之先的賦稅制度在他們那里早就建立起來(lái)了，強(qiáng)調(diào)稅收的什么“性”對(duì)他們來(lái)說(shuō)都是自然而合理的。但是別忘了，他們是“站在二樓看風(fēng)景”（夏勇語(yǔ)），而我國(guó)現(xiàn)代稅收制度大廈連一層的基礎(chǔ)工程尚未竣工。人家不提是不需要再提。

　　第二，關(guān)于民法有無(wú)“強(qiáng)制性”的問(wèn)題，“也談”的看法是，法的強(qiáng)制性“是從法理上講的，并不意味著各門法的特征都是強(qiáng)制性的，像民法的特征，我就沒(méi)見(jiàn)過(guò)哪個(gè)教材上講它的特征是強(qiáng)制性”。以我十分有限的法學(xué)知識(shí)，感覺(jué)這個(gè)觀點(diǎn)尚缺乏說(shuō)服力，至少我們不能反過(guò)來(lái)說(shuō)，法理學(xué)中對(duì)法的特征的歸納不適用于民法。

　　法理學(xué)主要是研究法的一般原理、基本法律原則、概念和制度運(yùn)行機(jī)制的學(xué)問(wèn)，也就是說(shuō)，它應(yīng)該研究所有法律制度中的一般問(wèn)題，對(duì)每一法學(xué)學(xué)科中帶有共性和根本性的問(wèn)題做一種橫斷面的考察。如果理解沒(méi)有錯(cuò)誤，這里面應(yīng)當(dāng)包括民法。民法也是用來(lái)調(diào)整那些與法律制度有關(guān)聯(lián)的社會(huì)生活關(guān)系的法律，一種必須遵行的規(guī)則，在這一點(diǎn)上，民法與其他法律制度應(yīng)當(dāng)沒(méi)有根本的區(qū)別。換句話說(shuō)，如果與法律無(wú)關(guān)，僅屬于道德規(guī)范，就不需要法律的調(diào)整了。

　　法理學(xué)中有個(gè)“法律責(zé)任”的概念，是指行為人由于違法行為、違約行為或者由于法律規(guī)定而應(yīng)承受的某種不利的法律后果。與道義責(zé)任或其他社會(huì)責(zé)任相比，法律責(zé)任的特點(diǎn)是，承擔(dān)法律責(zé)任的最終依據(jù)是法律，其履行由國(guó)家強(qiáng)制力保證。離開(kāi)了強(qiáng)制性，法律就失去了權(quán)威。這應(yīng)當(dāng)是一條適應(yīng)所有法律的基本特征。法律責(zé)任包括刑事責(zé)任、民事責(zé)任、行政責(zé)任、違憲責(zé)任以及國(guó)家賠償責(zé)任等。其中的民事責(zé)任理論可以幫助我們理解民法有無(wú)強(qiáng)制性的問(wèn)題。民事責(zé)任，指由于違反民事法律、違約或者由于民法規(guī)定所應(yīng)承擔(dān)的一種法律責(zé)任。由民事責(zé)任可引出民事制裁。這是由法院所確定并實(shí)施的、對(duì)民事責(zé)任主體給予的強(qiáng)制性懲罰措施。在法律允許的條件下，多數(shù)民事責(zé)任可以由當(dāng)事人協(xié)商解決，但也執(zhí)行懲罰的功能，具有懲罰的內(nèi)容，如違約金本身就含有懲罰的意思。當(dāng)然，民事制裁終究與刑事制裁不同，其目的雖然也是預(yù)防和制裁違法，但其功能主要在于救濟(jì)當(dāng)事人的權(quán)利，賠償或補(bǔ)償當(dāng)事人的財(cái)產(chǎn)損失。

　　正因?yàn)槊穹ǖ膹?qiáng)制性與刑法等法相比表現(xiàn)得不那么明顯，相對(duì)較“弱”，容易讓人感覺(jué)它不具有強(qiáng)制性，但這其實(shí)是一種錯(cuò)覺(jué)。民法也是“法”，其核心內(nèi)容仍是規(guī)則意識(shí)和規(guī)則權(quán)威。當(dāng)民法與其他法律內(nèi)化為國(guó)家文化和國(guó)民素質(zhì)的時(shí)候，一個(gè)國(guó)家的法治基礎(chǔ)就形成了。當(dāng)然，上述對(duì)民法強(qiáng)制性的解釋未必準(zhǔn)確，期待著程強(qiáng)先生及其他學(xué)者的進(jìn)一步指教。

　　稅法與其他法律一樣，具有鮮明的強(qiáng)制性特征，但必須明確，這種權(quán)力不能理解為赤裸裸的暴力強(qiáng)迫的屬性，還必須具有道德上的正當(dāng)性。也就是說(shuō)，國(guó)家運(yùn)用強(qiáng)制力來(lái)強(qiáng)迫人們納稅，必須具有正當(dāng)與合法的基礎(chǔ)。首先，稅法來(lái)源于《憲法》，從根本上說(shuō)，來(lái)源于全體納稅人的集體授權(quán)，這當(dāng)然是按照法定程序通過(guò)議會(huì)表決的形式來(lái)進(jìn)行的；
其次，稅法來(lái)源于國(guó)家理性和國(guó)家存在的依據(jù)。例如，國(guó)家征稅不得為非，不得橫征暴斂，不得侵害公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)利及其他法定的利益，等等，這是稅收合法性的前提條件。

　　第三，對(duì)稅收“固定性”問(wèn)題，我沒(méi)有更多要解釋的，這也是個(gè)“前提條件”的問(wèn)題。如果稅外各種名目的征費(fèi)本身就是缺乏合法性和合理性的，那么，它們恰恰是不能“固定”的，或者說(shuō)，是納稅人應(yīng)當(dāng)“違反”的。因?yàn)榘堰@些的“稅收”固定下來(lái)，任何人都很容易預(yù)見(jiàn)到它的后果是什么。當(dāng)一個(gè)政府的稅收行為還不透明的時(shí)候，當(dāng)納稅主要還是公民單方面義務(wù)的時(shí)候，當(dāng)納稅人還難以行使政府用稅監(jiān)督權(quán)的時(shí)候，當(dāng)稅收制度的設(shè)置還是政府“自說(shuō)自話”、自定章程的時(shí)候，我反對(duì)把那些制度之外的收費(fèi)“固定”下來(lái)的任何企圖，反對(duì)過(guò)分強(qiáng)調(diào)稅收的強(qiáng)制性，甚至反對(duì)新增任何稅收，不管經(jīng)濟(jì)學(xué)家們鼓吹得多么天花亂墜，都反對(duì)。

　　還需說(shuō)明一點(diǎn)，據(jù)我了解，我國(guó)教科書(shū)上所闡述的稅收“三性”，最初是在上個(gè)世紀(jì)五十年代歸納提出的，在年代上，屬于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期的產(chǎn)物。那是個(gè)不需要確認(rèn)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)在先原則和不必在法律上明確區(qū)分“征收”與“沒(méi)收”的時(shí)代：國(guó)有經(jīng)濟(jì)占據(jù)絕對(duì)主導(dǎo)地位，職工個(gè)人幾乎沒(méi)有私有財(cái)產(chǎn)，生老病死，完全依附于所在單位。在這樣的制度下，政府對(duì)個(gè)人幾乎沒(méi)有征收，而政府對(duì)企業(yè)征收什么、征收多少，怎樣征收，還有對(duì)企業(yè)投入多少、如何投入等等，完全是由政府自己說(shuō)了算，企業(yè)和個(gè)人完全處于被動(dòng)“聽(tīng)喝”的地位，沒(méi)有任何權(quán)利可言。當(dāng)時(shí)政府對(duì)企業(yè)實(shí)行的是利潤(rùn)全額上繳的分配制度，如今天的朝鮮，仍在實(shí)行這樣的制度。就這種體制而言，“稅收三性的提出，符合當(dāng)時(shí)的制度需要和要求”的說(shuō)法，應(yīng)無(wú)大錯(cuò)。

　　“稅收三性”問(wèn)題在學(xué)術(shù)界已爭(zhēng)議多年，至今仍無(wú)定論，但有一點(diǎn)應(yīng)該是明確的：現(xiàn)在已是經(jīng)濟(jì)成分多元化的市場(chǎng)社會(huì)，政府與企業(yè)、單位和個(gè)人之間的關(guān)系已然發(fā)生根本性的變化，企業(yè)不再依附于政府，個(gè)人不再依附于單位，“臣民”逐步轉(zhuǎn)化為具有獨(dú)立人格的現(xiàn)代社會(huì)的公民，并將通過(guò)選舉產(chǎn)生的代議制機(jī)構(gòu)履行決策和監(jiān)督的職能。我們對(duì)“稅收三性”問(wèn)題的再探討，其視角只有鎖定在這個(gè)方向上，才可能尋找到正確的答案，才能使我國(guó)稅收理論的發(fā)展跟上時(shí)代發(fā)展的步伐。

　　程強(qiáng)先生說(shuō)：“在當(dāng)下，更好地解決稅收問(wèn)題的責(zé)任仍然在政府，李教授的文章與其說(shuō)是寫給納稅人的，不如說(shuō)是寫給政府的�！闭\(chéng)如先生所言，現(xiàn)實(shí)的中國(guó)，無(wú)論納稅人意識(shí)的形成（這不能認(rèn)為是納稅人自己的事情）還是現(xiàn)代稅制的構(gòu)建，最大的障礙其實(shí)都不在民間，而是在政府自己。

　　原載《書(shū)屋》2007年第五期，作者授權(quán)天益發(fā)布。

　　附：也談稅收

　　程強(qiáng)

　　李煒光教授的《寫給中國(guó)的納稅人》一文誠(chéng)如《書(shū)屋》的編輯絮語(yǔ)所言,系發(fā)憤之所為作,情緒激昂,見(jiàn)解獨(dú)到。筆者淺陋,有一些想法,求教于方家。

　　稅收的“三性”

　　讀了李瑋光教授的文章后,筆者翻了翻書(shū),查著幾條外國(guó)對(duì)稅收的定義,不嫌繁瑣,羅列如下:

　　1. 英國(guó)《新大英百科全書(shū)》定義:“在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中,(點(diǎn)擊此處閱讀下一頁(yè))

　　稅收是國(guó)家公共收入最重要的來(lái)源。稅收是強(qiáng)制的和固定的征收;它通常被認(rèn)為是政府公共收入的捐獻(xiàn),用以滿足政府開(kāi)支的需要,而并不表明是為了某一特定的目的。稅收是無(wú)償?shù)?它不是通過(guò)交換來(lái)取得。這一點(diǎn)與政府的其他收入大不相同,如出售公共財(cái)產(chǎn)或發(fā)行公債等等。稅收總是為了全體納稅人的福利而征收,每一納稅人在不受任何利益支配的情況下承擔(dān)了納稅義務(wù)�！�

　　2. 美國(guó)的《現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)詞典》定義:“稅收的作用在于為了應(yīng)付政府開(kāi)支的需要而籌集穩(wěn)定的財(cái)政資金。稅收具有強(qiáng)制性,它可以直接向居民或公司征收。”《美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)詞典》則認(rèn)為,“稅收是居民個(gè)人、公共機(jī)構(gòu)和團(tuán)體向政府強(qiáng)制轉(zhuǎn)讓的貨幣(偶爾也采取實(shí)物或勞務(wù)的形式)。它的征收對(duì)象是財(cái)產(chǎn)、收入或資本收益,也可以來(lái)自附加價(jià)格或大宗的暢銷貨”。

　　3. 日本的《現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)辭典》定義:“稅收是國(guó)家或地方公共團(tuán)體為籌集滿足社會(huì)共同需要的資金,而按照法律的規(guī)定,以貨幣的形式對(duì)私人的一種強(qiáng)制性課征。因此,稅收與其他公共收入形式相比,具有以下幾個(gè)特征:(1)稅收是依據(jù)課稅權(quán)進(jìn)行的,它具有強(qiáng)制的、權(quán)力課征的性質(zhì);(2)稅收是一種不存在直接返還性的特殊課征;(3)稅收以取得公共收入為主要目的,調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)為次要目的;(4)稅收的負(fù)擔(dān)應(yīng)與國(guó)民的承受能力相適應(yīng);(5)稅收一般以貨幣形式課征。”

　　這些定義與李教授所言的我國(guó)教科書(shū)上對(duì)稅收的定義基本相同。定義里也清楚地認(rèn)定了稅收的特征是強(qiáng)制性、無(wú)償性、固定性,且這些國(guó)家應(yīng)該都是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家。所以認(rèn)為“稅收三性產(chǎn)生于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期,那時(shí)候的體制,是大政府,小社會(huì)……三性的提出,符合當(dāng)時(shí)的制度需要和要求,是那個(gè)時(shí)代的產(chǎn)物”這個(gè)說(shuō)法恐難以站住腳。

　　另一方面,李文對(duì)“三性”的論述也有偏頗之處,如認(rèn)為強(qiáng)制性是任何法律共有的因素,不只稅法有強(qiáng)制性,其他法律也有。我們講法的特征是強(qiáng)制性,是從法理上講的,并不意味著各門法的特征都是強(qiáng)制性,像民法的特征,我就沒(méi)見(jiàn)過(guò)哪個(gè)教材上講它的特征是強(qiáng)制性。關(guān)于無(wú)償性,李文講到“不給納稅人以應(yīng)得的報(bào)償,那你征稅干什么?”《大日本百科事典》中對(duì)這一問(wèn)題是這樣解釋的:“盡管稅收是公共收入的一種形式,但它并不像手續(xù)費(fèi)那樣具有直接的交換關(guān)系,它是無(wú)償?shù)摹１M管當(dāng)稅收收入為公共支出以后又返還給國(guó)民,但是每一個(gè)納稅人受益的大小與其納稅額并不成比例�！弊詈�,李文講固定性,是用法律與政策相比,具有固定性。而稅法的固定性是指課稅對(duì)象、課稅額度和課額方法的固定性。而現(xiàn)實(shí)生活中存在亂收費(fèi)、亂罰款及亂攤派并不能說(shuō)稅法的特征不是固定性,而恰恰是違反了稅法的固定性這一特征。所以固定性不僅是稅法的一個(gè)特征,而且是當(dāng)前更應(yīng)該著力解決的問(wèn)題。李教授講的服務(wù)性,確實(shí)很有道理,它與稅收宣傳中的“取之于民,用之于民”是相契的。

　　而且,即便是引入“債務(wù)關(guān)系說(shuō)”,納稅人與國(guó)家的關(guān)系仍然不同于民法的合同關(guān)系,如納稅人不納稅,國(guó)家仍然是以強(qiáng)制力征收,對(duì)納稅數(shù)額有異議,仍然要通過(guò)稅務(wù)復(fù)議等形式來(lái)解決等等。

　　法律與權(quán)利意識(shí),沉重的話題

　　如李教授所言,我國(guó)現(xiàn)行稅制中有二十四個(gè)稅種,確實(shí)只有《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》、《個(gè)人所得稅法》、《稅收征收管理法》是稅收法律,其余的都是依照授權(quán)立法進(jìn)行的。1984年9月1日,全國(guó)人大常委會(huì)授權(quán)國(guó)務(wù)院改革工商稅制和發(fā)布有關(guān)稅收條例。1985年,全國(guó)人大授權(quán)國(guó)務(wù)院在經(jīng)濟(jì)體制改革和對(duì)外開(kāi)放方面可以制定暫行的規(guī)定或者條例。根據(jù)兩次的授權(quán)立法,國(guó)務(wù)院從1994年1月1日起實(shí)施工商稅制改革,制定實(shí)施了增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅、資源稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅等六個(gè)暫行條例。授權(quán)立法在一定程度上解決了我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革和對(duì)外開(kāi)放工作亟須法律保障的當(dāng)務(wù)之急。但也應(yīng)該看到,從1994年的工商稅制改革到現(xiàn)在,已有十二年的歷程,《立法法》的施行也有六年半了。這些稅收暫行條例還沒(méi)有按照《立法法》的要求,盡快制定成法律加以固定,而且立法的呼聲也不高,確實(shí)說(shuō)明了立法者與納稅人對(duì)這一問(wèn)題的漠視,我想這也是李教授寫這篇文章的良苦用心。

　　我十分贊同李教授的觀念,針對(duì)目前存在的諸多稅收方面的問(wèn)題,如果不在提高公民權(quán)利上下功夫,不提高公民的權(quán)利意識(shí),即便是立法完善、制度落實(shí),在稅收方面仍然會(huì)存在很大的問(wèn)題。其實(shí)不光是在稅收方面,我們的憲政理念和觀念存在太多的問(wèn)題,現(xiàn)在大家的關(guān)注點(diǎn)大多在刑事法律方面,而在行政法律方面,可能比起刑事法律來(lái)更是有過(guò)之而無(wú)不及。

　　德國(guó)法學(xué)家耶林寫過(guò)一本名著,名字叫《為權(quán)利而斗爭(zhēng)》。這是一個(gè)公民對(duì)法治世界的呼喚,而中國(guó)的廣大納稅人,我想他們更關(guān)心的是稅負(fù)的高低,而不是稅收的公平;他們更津津樂(lè)道于自己的依法納稅,而很少考慮政府是怎樣使用稅款的,有沒(méi)有揮霍浪費(fèi);他們即使對(duì)稅收有這種那樣的想法,也很少表達(dá),因?yàn)樵谝粋�(gè)傳統(tǒng)上國(guó)家大于個(gè)人的社會(huì),對(duì)自己所交稅款說(shuō)三道四是不明智的。

　　所以,在當(dāng)下,更好地解決稅收問(wèn)題的責(zé)任仍然在政府,李教授的文章與其說(shuō)是寫給納稅人的,不如說(shuō)是寫給政府的。公民(納稅人)要通過(guò)對(duì)權(quán)利的訴求引發(fā)政府的互動(dòng),促使政府職能向服務(wù)性的進(jìn)一步轉(zhuǎn)變。讓我們?cè)倩匚兑幌聛啴?dāng)·斯密在《國(guó)富論》中提出的稅收四原則吧。“一切公民,都須在可能的范圍內(nèi),按照各自能力的比例,即按照各自在國(guó)家保護(hù)下享得收入的比例,繳納國(guó)賦,以維持政府”;“各公民應(yīng)當(dāng)完納的賦稅,必須是確定的,不得隨意。完納的日期、完納的方法、完納的數(shù)額,都應(yīng)當(dāng)讓一切納稅人及其他人了解得十分清楚明白”;“各種賦稅完納的日期以及完納的方法,須予納稅人以最大的便利”;“一切賦稅的征收,須設(shè)法使人民所付出的,盡可能等于國(guó)家所得的收入”。

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