前提條件：公共物品不能指望私人配置

　　任何社會都需要公共物品，比如國防軍、治安警察、解決糾紛的司法制度、基本福利、社會保障，等等。因為公共物品的生產(chǎn)和供給大都無利可圖，所以不能指望由私人來配置。即使有企業(yè)或民間組織熱心公益和慈善事業(yè)，也未必能長期地、充分地、普遍公正地滿足民眾的需求。在這樣的狀況下，政府、也只有政府才適合承擔供應公共物品的使命。

　　關于稅制設計的兩條思路

　　誰都知道，餡餅是不會從天空掉下來的。公共物品也做不到免費供應。從生產(chǎn)到消費的整個過程，都會出現(xiàn)誰來承擔其成本的問題。我認為，如何解決這個問題，實際上存在兩種完全不同的思路。

　　一種是向公民征收稅金，作為政府提供公共物品的財源，最基本的邏輯是羊毛出在羊身上；
取之于民，用之于民。沿著這條思路走下去，即使有些曲折，最終會達到現(xiàn)代法治國家的目標。

　　在這里，顯而易見，政府本身沒有私心雜念非常重要。如果政府也有自己的產(chǎn)業(yè)和獨特利益，那就很有可能假公濟私、熱衷于巧取豪奪。如果政府對某個社會集團偏心眼兒，那就很難保證在公共物品分配方面的公平。當然，要完全避免尋租活動或者政策性傾斜也不大可能。但是，可以通過適當?shù)闹贫劝才艁肀M量減少這樣或那樣的偏頗和錯誤。例如，承認私有財產(chǎn)權的不可侵犯性、通過立法程序決定征稅項目和比率、使稅金的用途透明化以便納稅人監(jiān)督、讓公民享有政治決策上和關鍵性人事安排上的投票權，等等。

　　另一種思路是政府自己也有生財之道，通過國營企業(yè)或者高利行業(yè)的經(jīng)營特許權來克服財源不足的困難。用桑弘羊、王安石們的話來說，就是“民不加賦而國用饒”。毫無疑問，政府不可能實現(xiàn)徹底的自力更生，還是要征稅的。這條思路只是在制度設計上不完全依賴于租稅徭賦，不受制于從民間征收的金額而已。其好處是，假如一個富于遠見卓識的國策目標不能立刻獲得民眾理解，自備財力的政府也有可能推行之、實現(xiàn)之。

　　“有產(chǎn)政府”所面臨的特殊問題

　　但危險也在此并存，獨斷專行因而獲得較充分的物資條件。為了避免這樣的弊端，必須加強對國有資產(chǎn)的監(jiān)管，并使權力劇增的國資委之類的機構本身也能夠得到有效的制度化監(jiān)管――例如貫徹信息公開原則、并使人民代表和常委的審議監(jiān)督落到實處。

　　還有必要指出的問題是，一旦出現(xiàn)“有產(chǎn)政府”，就難免引發(fā)那種對與民爭利的非議。如果政府的權力不受限制，事態(tài)還會惡化，從爭利發(fā)展到侵權，甚至于完全壟斷資金、勞動、利潤以及產(chǎn)品交易。政府一旦覺得是憑自己的力量解決了國用之需，還會產(chǎn)生由公民購買行政服務之類的念頭嗎？還會考慮公共物品是否保質保量、財政再分配是否公正之類的問題嗎？恐怕是不會的。相反，倒很容易產(chǎn)生一個誤會：以為是政府出錢養(yǎng)活了百姓，人民應該對各種制度化的救濟活動感恩戴德。

　　均富的本質：從“無產(chǎn)階級的政府”到中立化的“無產(chǎn)政府”

　　按照我的理解，本來稅金就是一個社會的公有資本，稅制就是一個政府的公有設施。如果公有企業(yè)占優(yōu)勢，那么征稅的意義就會下降，用稅的方案也就基本上取決于政府的主觀愿望。私人沒有什么選擇自由，與此同時，也不承擔什么公共責任――不必納稅、也無從參與政治決策過程。反過來，政府如果基本上處于無產(chǎn)化的狀態(tài)，征稅而用的意義就變得非常大，向誰征收多少稅金、為誰開支多少預算就是至關重要的大問題。在這個意義上，稅法的發(fā)展顯然是以“無產(chǎn)政府”的假設為出發(fā)點以及前提條件的。

　　什么叫“無產(chǎn)政府”？歸根結底就是政府基本上放棄對生產(chǎn)資料的所有權和營利性活動，避免自己淪為一個獨特的既得利益集團，迷失在熙熙攘攘中。與此相應的是天下人有恒產(chǎn)、有恒心，藏富于民。在這樣的基礎上，政府還應該在不同的利益集團之間最大限度保持不偏不倚的中立性，真正成為全體公民的代表。也就是說，政府無產(chǎn)化的目的在于稅制中立化。而只有中立化的稅制才能真正防止稅負過重或者苦樂不均的問題，才能有效地避免公民生計和企業(yè)財務被稅制所扭曲。

　　“為人民服務”的邏輯結論是納稅人雇用公仆

　　在外表上，政府不外乎有權強制公民服從的機關。它的作用主要表現(xiàn)為行政活動。但政府的強制力量不是當然的、無限的。遵守法律規(guī)則是對政府的最基本的限制。代表人民意志是公民服從政府的最基本的理由。因此，一個理想的政府絕不應該以強制作為本質因素，而必須經(jīng)得起合法性和群眾承認的檢驗。從這樣的角度來看政府，那么為人民謀幸福、或者說“為人民服務”就勢必成為國家權力的主要功能。這是所謂“公仆型”政府觀。

　　從這樣的角度來理解稅制，那么納稅的本質也不應該僅僅是政府的強制力表現(xiàn)，而是公民雇請公仆、購買服務所交付的費用。稅率意味著政府供應公共物品的標準價格，增稅不得不以增加服務項目、或者提高服務質量為前提條件。

　　稅金的討價還價里出民主政治

　　為此，要容許公民與公仆就稅金問題進行討價還價。政府要征稅，必須與人民商量，征得大家的同意。政府怎樣使用稅款，也必須讓人民了解，并為公民個人提供監(jiān)督和表達異議的機會。這意味著按照稅收法定的原則和公開民主的程序來決定稅種、稅率以及審查財政預算案是對現(xiàn)代政府的起碼要求。只有在這樣的前提條件下，我們才能理直氣壯地說征稅是合法政府的權力、納稅是所有公民的義務。

　　以上所闡述的道理，被制度派經(jīng)濟學家道格拉斯•諾斯概括為這樣一個公式，即：政府可以被理解為一個通過向人民提供財產(chǎn)保護和司法救濟而獲得年收的組織或者制度安排。也就是說，從經(jīng)濟的觀點來看，只有政府才能界定資源配置、賦予和執(zhí)行與所有相關的權利，作為這種服務的報償，政府也就有資格向本國公民征收稅賦。在這里，政府的強制力固然是形成、維持和實施財產(chǎn)權的重要條件，但同時也必須接受法律規(guī)則的制約以防止它反過來踐踏財產(chǎn)權。

　　從征管看第二次稅制改革的必要性和基本目標

　　如果政府是有產(chǎn)的，人民對自己應承擔的稅負很難進行評估，容易產(chǎn)生依賴國家出錢辦事、自己免費搭車的心理，也容易對征稅產(chǎn)生抵觸情緒，感到自己受到剝削。如果稅制沒有充分的中立性，公民之間難免有不平之氣郁結，勢必助長逃稅漏稅的傾向。由于政府本身也理不直、氣不壯，對規(guī)避納稅義務的公民就很難實施嚴厲的制裁。長此以往，公民很難產(chǎn)生出作為納稅者的自覺。

　　在這樣的狀況下，稅制建設不得不面對如何加強征管活動、培養(yǎng)納稅意識的課題。在對稅種稅率進行比較分析之前、首先必須更多地重視稅務監(jiān)督的實效性，這是現(xiàn)階段中國的一大特點。

　　由于征管機制存在缺陷，從工資扣除稅負就成為征稅的基本方式。其結果，工薪階層成為納稅者的多數(shù)，負擔稅收的大約百分之六十，而在新富階層中逃稅漏稅現(xiàn)象很普遍。稅負不公，這是現(xiàn)階段中國的另一大特點，引起了許多不滿和非議。

　　另外，人口結構的變化引起了關于“未富先老”的擔憂，二、三十年之后如何避免養(yǎng)老金、醫(yī)療保險、護理以及援助等保障制度的破產(chǎn)，是從今以后必須認真考慮的問題。為了確保高齡化社會福利的財源，即使加強保險制度的建設，適當增加公民的平均稅負還是在所難免的。這也是現(xiàn)階段中國的重要特點。

　　要解決上述三項基本問題，有必要進行另一次稅制改革，在完善監(jiān)管機制、加強征稅力度的同時，調整稅負分布，矯正稅種比率，開辟新的穩(wěn)定稅源。在適當減輕中低收入者稅負的同時，可以考慮合理的增稅措施，包括高收入者稅負的多樣化――但要堅決擯棄那種通過稅制“劫富濟貧”的觀念，要采取有效措施保護富人的合法權益、防止資本逃逸對國民經(jīng)濟實體的破壞。

　　圍繞稅種稅率的立法與政治

　　可以考慮盡早開征遺產(chǎn)稅和贈與稅，對與股票、證券交易以及利息有關金融收入應實行單項課稅并規(guī)定不同的稅率，容許各城市對自然人和法人開征居民稅，逐步建立以非生活必需品的個人消費稅為軸心的間接稅體系，對奢侈品、嗜好品等的消費行為不妨課以較重的“罪感稅（ Sin Tax）”，等等。在對高收入者適當增稅的同時，還應該強調對他們的慈善捐款、設立教育基金、對公益事業(yè)進行贊助等高尚行為適用免稅措施。

　　這樣的稅制改革要落到實處，還必須滿足稅收法定化以及財政透明化這兩個前提條件。

　　稅外有費，外加各種攤派，這樣的狀況使得稅負難以計算�？瓷先ザ惵什桓撸�但實際上老百姓負擔極重。大量的征收項目和款額并沒有充盈國庫，而是中飽了官吏的私囊。這樣一來，納稅的數(shù)量變化并不能反映到公共物品和行政服務的數(shù)量或質量上去。于是人們沒有納稅的自覺性、積極性。于是政府有關部門不得不加強監(jiān)督和管理活動。這就勢必增大稅制的成本。

　　一般而言，稅制越復雜，公民就越不容易理解納稅的意義，越需要有關部門提供技術性服務，征稅的成本就越高。另外，法定稅率以外的繳費攤派越多、越重，政府也就越不容易量入為出、量出定入，稅種、稅率會頻繁出現(xiàn)混亂。因此，要降低稅收成本、爭取公民同意，首先應該做、也比較現(xiàn)實可行的是簡化稅制，使稅金的來龍去脈變得非常清晰易懂。

　　簡明的稅收機制能吸引公民更充分的注意。如果大家都能理解稅金的意義和用途，知道與自己享受的福利以及其他公共服務密切相關，納稅的積極性就會增加，征管的成本就會較少。例如征收３％的消費稅，所有收入都作為建設公立養(yǎng)老設施的資金專款專用，那么反對增稅的人就不會很多。

　　以納稅人訴訟作為撬動稅改的杠桿

　　例如１９６６年，京都的同志社大學商學部教授大島正以對工薪階層征收所得稅不公平、職員稅負過重為由提起稅金訴訟，要求承認工薪階層納稅的扣除額度、糾正工資收入、營業(yè)收入以及農業(yè)收入之間在稅負上的苦樂不均、廢除對企業(yè)家征稅的不合理優(yōu)惠措施。當時的日本有點像當今的中國，稅款的相當大部分征自工薪階層，而富人反倒負擔較輕。所以這個案件一報道，就激起了強烈反響。

　　從起訴開始算，八年后京都地方法院作出一審判決，十五年后大阪高等法院作出上訴審判決，十九年后日本最高法院大法庭作出終審判決，承認工資所得扣除制度的合理性，也承認征稅率分布上存在偏頗，應該通過稅務行政加以糾正，但是否認所得稅法制有違憲性。

　　大島稅金訴訟的意義是喚起了政府和社會對工薪階層成為主要納稅者的稅負不公平現(xiàn)象的關注，推動了稅制改革運動以及各地納稅人訴訟。在這樣的背景下，日本從１９６９年開始先后幾次修改稅法，提高了工資所得納稅扣除的額度，并削減了稅收上的優(yōu)惠措施。

　　可以說，稅制設計或改革的關鍵在于實現(xiàn)稅負公平。從公民個人行為的角度來看，最妨礙征稅公平性的是逃稅。為了防止這樣的不公平現(xiàn)象蔓延，必須充分保障納稅者的程序性權利，必須建立和健全關于稅務制裁的法規(guī)體系。因此，除了納稅人訴訟外，稅務制裁也是很重要的司法救濟手段。

　　在日本，對于逃稅現(xiàn)象主要有兩種制裁方式。一種是行政的，稱為“加算稅”，對申報過少甚至不申報的公民增加懲罰性的附帶稅負。另一種是刑事的，稱為“租稅犯”，對各種逃稅漏稅的犯罪行為科以或輕或重的刑罰。

　　誰來設計和決定稅制改革方案？

　　鑒于稅負牽涉到各階層的復雜的害關系，專業(yè)技術性又很強，歐美在設計稅制或改革稅制時往往聘請少數(shù)德高望重、學識淵博的專家組成方案起草委員會，經(jīng)過若干年深入的調查研究之后發(fā)表稅務意見書。這樣的專家意見書經(jīng)過國會審議和輿論批評后最終轉化成法案。日本的做法不同，是政府主導。盡管如此，還是由作為總理咨詢機關的政府稅制調查會進行深入而充分的調查討論后提出權威性專家建議，由國會辯論通過。

　　直接由政府部門來決定稅收問題不符合法治原理。直接讓代議機構介入稅制設計雖然符合稅收法定原則，但容易受到政治力量對比關系的影響，或忽略少數(shù)人的正當訴求，或輕視長遠的整體的利益，或流于無原則的妥協(xié)。實際上，現(xiàn)代歐美代議民主制面臨的一個最大難題就是政治家為了選票而競相提出脫離實際的減稅口號，導致政策短視以及財政赤字累積。但愿中國不會在有關改革的起步階段就未得其利而先得其弊。因此，為了實現(xiàn)稅收法定和稅收合理的均衡，改革稅制的方案應該出自那些獨立的、富于遠見卓識的專家。也就是說，先讓學者精心構思，再讓民意審議通過。

　　公民不知道究竟是誰、在哪里、怎樣決定稅收的，就會心生疑慮。公民不知道自己繳納的稅款究竟怎樣用、用到哪里、用得是否得當，也難免對稅負產(chǎn)生不滿情緒。(點擊此處閱讀下一頁)

　　強調稅制簡明化，就是要讓公民僅憑直覺和常識就能了解納稅的意義和公平性。而強調與稅收有關的知情權和監(jiān)督權則更進一步，通過制度化舉措吸引公民對稅制的關注、加強征稅的公正性以及納稅的積極性，意味著稅制透明化。

　　現(xiàn)代社會日益復雜，政府的職能和社會需求也日益復雜，在這樣的背景下，無論如何注重稅務的精簡，有關制度設計也還是帶有很強的專業(yè)性的。因此，僅僅強調稅制簡明原則還不夠、還需要進一步通過知情權、監(jiān)督權來切實保障稅制合理、公正。另外、還有必要培養(yǎng)大批自由職業(yè)化的稅務師來為公民享用知情權、監(jiān)督權提供充分的法律服務。

　　征稅權與預算案是目前政治改革的兩大棋眼

　　如果說對征稅權的知情和監(jiān)督屬于國家財政系統(tǒng)的輸入控制，那么也不妨認為對預算案的知情和監(jiān)督屬于財政的輸出控制，兩者不可偏廢。稅收是財源，財政是開支。稅收過少，就會引起財政恐慌。開支過大，就會引起稅負苛重。怎樣適當調整兩者之間的關系，牽涉到千家萬戶的切身利益，需要充分聽取各方面的意見。因此，稅務財政在本質上是要求按照民主程序作出決策。社會結構多元化后，不同的群體或階層之間的協(xié)調作業(yè)變得更加重要了。這時為了穩(wěn)妥地確定收和支的均衡點，為了使征稅得到公民自覺支持、使財政分配充分滿足實際需要，必須加強審議程序，為各種訴求提供表達和討價還價的場所和基本游戲規(guī)則。否則根本消除不了那種“端起碗來吃肉，放下筷子罵娘”的怪現(xiàn)象。

　　關于預算案的審議，憲法和人民代表大會組織法上都有明文規(guī)定。目前的問題是缺乏透明化的程序以及具體操作規(guī)則來保障這樣的審議具有實質性內容、不流于走過場。也就是說，預算審議應該真正反映不同利益集團的訴求和互動，應該仔細推敲具體內容的合理性和公平性。

　　“預算議會”的實踐不妨從基層起步

　　對財政制度以及預算案審議方式的改革不妨從基層做起，在村務公開之后應該把政府收支的公開化逐級上推。鄉(xiāng)鎮(zhèn)、縣這兩級的開支項目比較簡明，涉及的利害關系也比較直接、比較清晰，與征稅活動有著密切的因果聯(lián)系。因此，公民對這種近距離的預算審議既有強烈的興趣，也有足夠的判斷能力。我曾經(jīng)提出以技術性的“預算議會”作為政治改革突破口的思路，其基本特征是首先盡量讓代議制的討論范圍側重于那些在不同利益群體之間進行公平分配的租稅和財政事務，而暫時對其他政治性問題進行一定程度的非政治化的冷卻處理——擱置爭議，留待今后的適當時候去解決。這樣做的好處是，可以把政治改革與經(jīng)濟改革直接銜接起來，有利于各種政治勢力和利益群體在編制和審議單純的財政預算程序中學會競爭和妥協(xié)的技巧，也有利于加強民意代表對行政權的監(jiān)控�，F(xiàn)在有必要補充一下，這樣的嘗試在鄉(xiāng)鎮(zhèn)、縣可以立即推行。

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