縣屬國有企業(yè)股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)相關(guān)問題的分析
發(fā)布時間:2018-06-25 來源: 日記大全 點(diǎn)擊:
【摘 要】縣屬國有企業(yè)股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)作為優(yōu)化資源配置,整合產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的一項重要手段,在實務(wù)中的案例越來越多。但是,目前縣屬國有企業(yè)股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的賬務(wù)處理及涉稅事項,會計準(zhǔn)則和稅法規(guī)定得都還比較模糊。本文從國有企業(yè)股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的賬務(wù)處理及涉稅問題展開論述,提出相關(guān)建議,尋求最合理的處理方式。
【關(guān)鍵詞】國有企業(yè);股權(quán)無償劃轉(zhuǎn);會計處理;稅務(wù)處理
一、引言
縣屬國有企業(yè)股權(quán)采用無償劃轉(zhuǎn)的方式,在國有資源重新配置方面發(fā)揮了很大作用。由于國有股權(quán)的無償劃轉(zhuǎn)是政府決策的體現(xiàn),這就使得國有股權(quán)在劃轉(zhuǎn)能較快實現(xiàn)預(yù)期目標(biāo),而且相較于其他方式還具有交易成本低、整合力度大等優(yōu)點(diǎn)。
國有股權(quán)在無償劃轉(zhuǎn)的過程中,現(xiàn)行的財稅政策對國有股權(quán)無償劃的會計處理和涉稅處理規(guī)定的還不夠明確、全面,而且對實際工作的指導(dǎo)有待于進(jìn)一步強(qiáng)化,更需要企業(yè)在進(jìn)行實務(wù)操作時有效規(guī)避涉稅風(fēng)險。本文結(jié)合案例就國有股權(quán)劃轉(zhuǎn)所涉及的會計處理和稅務(wù)事項等相關(guān)問題進(jìn)行探討分析。
二、國有股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的賬務(wù)處理
因被劃轉(zhuǎn)企業(yè)所有者權(quán)益賬面價值的不同,本文將分3種情況舉例進(jìn)行說明:
1.被劃轉(zhuǎn)企業(yè)所有者權(quán)益賬面價值大于零的情況
案例:被劃轉(zhuǎn)企業(yè)A公司為X公司出資成立的國有獨(dú)資公司,注冊資本1000萬元,并以實繳到位。根據(jù)會計師事務(wù)所出具的審計報告顯示,A公司股權(quán)劃轉(zhuǎn)日所有者權(quán)益賬面價值1200萬元,其中:實收資本1000萬元,資本公積200萬元。X公司對A公司長期股權(quán)投資的賬面價值1000萬元,用成本法核算。X公司在喪失A公司控制權(quán)之日,資本公積賬面價值600萬元,盈余公積賬面價值300萬元。X公司、Y公司均為國有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門出資成立的全資子公司。為進(jìn)一步整合資產(chǎn),促進(jìn)國有資本效益最大化,在當(dāng)?shù)卣畤Y監(jiān)管部門的支持主導(dǎo)下,X公司將A公司整體無償劃轉(zhuǎn)至Y公司屬下,并就股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)事宜作出了同意的批復(fù)。
根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》《關(guān)于印發(fā)<規(guī)范“三去一降一補(bǔ)”有關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理規(guī)定>的通知》(財會〔2016〕17號)相關(guān)規(guī)定,A、X、Y三家公司的會計處理如下:
A公司:對于A公司而言,只是出資人發(fā)生了變更,有X公司變成了Y公司。A公司應(yīng)當(dāng)在Y公司取得本公司控制權(quán)之日修改公司章程,進(jìn)行工商變更登記,同時A公司的會計處理為:借記實收資本—X公司1000萬元,貸記實收資本—Y公司1000萬元。
Y公司:Y公司和X公司均為國有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門出資成立的全資子公司。筆者認(rèn)為,按實質(zhì)重于形式的原則,在非上市的前提下,應(yīng)認(rèn)定為同一控制下的企業(yè)合并業(yè)務(wù)。Y公司作為劃入方,根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》有關(guān)規(guī)定,在同一控制下的企業(yè)合并,初始投資成本按照“被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額×持股比例”來確定。同時結(jié)合國資監(jiān)管部門的批復(fù),在取得A公司控制權(quán)之日,Y公司的會計處理為:借記長期股權(quán)投資—A公司1200萬元,貸記資本公積1200萬元。
X公司:X公司作為劃出方,在喪失對被劃轉(zhuǎn)企業(yè)A公司的控制權(quán)之日,應(yīng)當(dāng)沖減對被劃轉(zhuǎn)企業(yè)A公司的長期股權(quán)投資賬面價值,資本公積不足沖減的,依次沖減盈余公積和未分配利潤。會計處理為:借記資本公積600萬元、盈余公積300萬元、未分配利潤100萬元,貸記長期股權(quán)投資1000萬元。
2.被劃轉(zhuǎn)企業(yè)所有者權(quán)益賬面價值小于零,且劃入方不承諾承擔(dān)額外損失彌補(bǔ)義務(wù)
接上述(一)案例:若經(jīng)根據(jù)會計師事務(wù)所出具的審計報告顯示,A公司股權(quán)劃轉(zhuǎn)日所有者權(quán)益賬面價值-200萬元,其中:實收資本賬面價值1000萬元,未分配利潤-1200萬元。Y公司不承諾承擔(dān)A公司的額外損失彌補(bǔ)義務(wù)。其他條件同上例。
A公司:與上述(一)處理方法相同,不在重述。
Y公司:筆者認(rèn)為在這種情況下,Y公司在取得A公司控制權(quán)之日不做會計處理,但應(yīng)在賬外備查登記。
X公司:根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的相關(guān)后續(xù)規(guī)定,當(dāng)子公司出現(xiàn)資不抵債時,應(yīng)該從謹(jǐn)慎原則的角度出發(fā),對資不抵債子公司的長期股權(quán)投資全額計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備,計提減值準(zhǔn)備后長期股權(quán)投資的賬面價值應(yīng)該為零。所以筆者認(rèn)為,X公司應(yīng)對A公司的長期股權(quán)投資全額計提減值準(zhǔn)備,并在股權(quán)劃轉(zhuǎn)之日在賬外備查登記。
3.被劃轉(zhuǎn)企業(yè)所有者權(quán)益賬面價值小于零,且劃入方承諾承擔(dān)額外損失彌補(bǔ)義務(wù)
接上述(一)案例:根據(jù)會計師事務(wù)所出具的審計報告顯示,若A公司股權(quán)劃轉(zhuǎn)日所有者權(quán)益賬面價值為-200萬元,其中:實收資本賬面價值1000萬元,未分配利潤賬面價值-1200萬元。Y公司承諾承擔(dān)A公司的額外損失彌補(bǔ)義務(wù)。其他條件同上例。
A公司:與上述(一)處理方法相同,不在重述。
Y公司:按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則—長期股權(quán)投資》的規(guī)定,對長期股權(quán)投資不做會計處理。但Y公司對A公司的超額虧損承諾承擔(dān)額外損失彌補(bǔ)的義務(wù),所以筆者認(rèn)為還應(yīng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則—或有事項》的規(guī)定通過預(yù)計負(fù)債科目來反應(yīng)承諾承擔(dān)的額外損失彌補(bǔ)義務(wù),具體為:借記投資收益200萬元,貸記預(yù)計負(fù)債200萬元。
X公司:與上述(二)處理方法相同,不在重述。
三、國有股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的涉稅問題
國有股權(quán)通過無償劃轉(zhuǎn)方式來交易,由于根據(jù)相關(guān)規(guī)定,股權(quán)交易不屬于增值稅的征稅范圍。那么在國有股權(quán)無償劃轉(zhuǎn)的過程中,是不用繳納增值稅的。因此該交易涉及到企業(yè)所得稅和印花稅等稅種。具體內(nèi)容如下:
1.企業(yè)所得稅
根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財稅〔2014〕109號)和《關(guān)于資產(chǎn)(股權(quán))劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管的公告》(國家稅務(wù)總局公告2015年第40號)有關(guān)規(guī)定,股權(quán)結(jié)構(gòu)完全相同的子公司之間,在母公司的推動主導(dǎo)下,基于合理商業(yè)目的,在股權(quán)劃轉(zhuǎn)后的12個月以上不改變被劃轉(zhuǎn)公司的實質(zhì)性經(jīng)營內(nèi)容,同時按原賬面凈值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán),劃出方?jīng)]有獲得任何形式的收益,劃入方按被劃轉(zhuǎn)股權(quán)的原賬面凈值確認(rèn)計稅基礎(chǔ),則可以選擇進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理。
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