一

　　新華網(wǎng)7月28日?qǐng)?bào)道，國(guó)務(wù)院總理溫家寶7月26日主持召開國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議，討論并原則通過《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法修正案（草案）》，將于適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)提交全國(guó)人大常委會(huì)討論。新華網(wǎng)的報(bào)道沒有說(shuō)明這次個(gè)人所得稅法修改的具體內(nèi)容是什么，但我們基本可以推測(cè)，重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是放在工資性收入個(gè)稅起征點(diǎn)的調(diào)整，以及所得稅計(jì)征制度和方法的改革上。媒體上早有這方面的推測(cè)。7月26日《北京日?qǐng)?bào)》的報(bào)道說(shuō)，北京市地稅局有關(guān)負(fù)責(zé)人透露，目前財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局正在全國(guó)各省市調(diào)研和測(cè)算居民收入和基本消費(fèi)支出情況，將要出臺(tái)的全國(guó)個(gè)人所得稅新扣除標(biāo)準(zhǔn)考慮定在1200元左右。同時(shí)現(xiàn)行的分類稅制也將被綜合與分類相結(jié)合的混合所得稅制度取代。

　　半個(gè)多月以后，個(gè)人所得稅法修改的立法程序正式啟動(dòng)。新華網(wǎng)北京8月23日?qǐng)?bào)道說(shuō)，8月23日上午開始舉行的十屆全國(guó)人大常委會(huì)第十七次會(huì)議上，受國(guó)務(wù)院委托，財(cái)政部部長(zhǎng)金人慶就國(guó)務(wù)院提請(qǐng)審議的個(gè)人所得稅法修正案草案作了說(shuō)明，提請(qǐng)會(huì)議審議的個(gè)人所得稅法修正案草案擬將個(gè)人所得稅起征點(diǎn)提高到1500元，以減輕中低收入者的個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)。

　　金人慶說(shuō)，現(xiàn)行個(gè)人所得稅規(guī)定的工資、薪金所得減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)偏低，導(dǎo)致中低工薪收入者的稅收負(fù)擔(dān)偏重。草案將這一標(biāo)準(zhǔn)由目前的800元／月提高到1500元／月，以解決城鎮(zhèn)居民生活費(fèi)用稅前扣除不足的問題。草案中還要求高收入者自行申報(bào)，強(qiáng)化稅收征管。

　　國(guó)務(wù)院提交給全國(guó)人大常委會(huì)的這一修正案草案與此前人們的推測(cè)基本一致。個(gè)人所得稅法的修改采取了小步調(diào)整的模式，這一點(diǎn)同樣不出意料。

　　此次個(gè)人所得稅法的修改，引起了廣泛的關(guān)注。個(gè)人和國(guó)家在這個(gè)問題上的表現(xiàn)出來(lái)的觀點(diǎn)存在著相當(dāng)明顯的差異，許多時(shí)候甚至是對(duì)立的。例如，公眾最為關(guān)心的是個(gè)人所得稅起征點(diǎn)的調(diào)整：原先800元的免征額太低了，因?yàn)樗�使得大量收入相�?dāng)?shù)偷娜艘脖仨毨U納個(gè)人所得稅。而另一方面，政府以及政府方面的財(cái)政稅收專家關(guān)心的是，如何提高征管水平、擴(kuò)大個(gè)人所得稅稅基，減少個(gè)人的避稅行為，以增加政府稅收收入。對(duì)此，已經(jīng)有論者正確地指出，個(gè)人所得稅改革理應(yīng)非常審慎，必須平衡納稅人的意愿及政府的目標(biāo)，特別有理由強(qiáng)調(diào)，政府應(yīng)多尊重納稅人的意愿，著重考慮如何降低納稅人的負(fù)擔(dān)。但是，無(wú)論是公眾還是政府，他們的視野都局限在了技術(shù)性的細(xì)節(jié)問題上，而對(duì)于這些細(xì)節(jié)后面隱含著的憲政性價(jià)值卻著意甚少。只有從憲政的高度，從保護(hù)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的角度，重新審視個(gè)人所得稅的合法性基礎(chǔ)，理清個(gè)人所得稅問題上國(guó)家和個(gè)人利益的關(guān)系，并在此基礎(chǔ)上通過公共選擇達(dá)成社會(huì)共識(shí)，才能使表面上利益對(duì)立的國(guó)家與個(gè)人之間達(dá)至協(xié)調(diào)。

　　二

　　從制度設(shè)計(jì)的角度來(lái)說(shuō)說(shuō)，引入綜合稅制，是一個(gè)必然的趨勢(shì)。在現(xiàn)行的分類征收模式下，將納稅人的所得劃分為若干來(lái)源，對(duì)不同所得適用不同的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和稅率，分別計(jì)征所得稅（現(xiàn)行的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)為800元）。這種做法違背了稅收平等原則。稅收平等原則要求，同等納稅能力的人負(fù)擔(dān)同樣的稅收，不同納稅能力的人負(fù)擔(dān)不同的稅收，因此稅前扣除只能與納稅人的納稅能力大小有關(guān)，而不應(yīng)該受到其他因素的影響。分類所得稅制下，按所得的不同類型或來(lái)源，進(jìn)行費(fèi)用扣除，這就導(dǎo)致在同等收入情形下，具備多元化的收入來(lái)源的納稅人可以比所得來(lái)源單一納稅人享受更多的扣除額，其稅收負(fù)擔(dān)也較輕。這就是說(shuō)，在一定程度上，分類扣除使所得來(lái)源結(jié)構(gòu)的不同取代了納稅能力的不同，成為稅收負(fù)擔(dān)的衡量標(biāo)準(zhǔn)，這就違背了稅收平等原則。例如，現(xiàn)有甲、乙兩人，在某月的收入都是2400元，但甲的收入由工薪、勞務(wù)報(bào)酬、稿費(fèi)收入等3項(xiàng)構(gòu)成，而每項(xiàng)所得恰好都是800元，那么甲就無(wú)須繳納一分錢的個(gè)人所得稅；
而乙的收入全部來(lái)自工薪所得，那么他就要繳納個(gè)人所得稅135元（2400元扣除800元費(fèi)用后為1600元，適用10%的稅率，應(yīng)納稅額為1600元×10%-25元速算扣除數(shù)=135元），稅負(fù)明顯不公。

　　而混合所得稅制，則是由現(xiàn)行的分月報(bào)稅、扣稅改為按年報(bào)稅、分月代扣：在分類計(jì)算、扣除、征收基礎(chǔ)上，年終將個(gè)人經(jīng)常性收入項(xiàng)目合并綜合計(jì)算、減扣、交納，多退少補(bǔ)；
只對(duì)其他臨時(shí)性、偶然性收入分項(xiàng)單獨(dú)征收。這樣就能夠有效地避免重復(fù)扣除費(fèi)用帶來(lái)的稅負(fù)不公。

　　但是，起征點(diǎn)定在每月1500元（即使更高一些，如2000元），也同樣沒有多少說(shuō)服力。

　　這里所謂的起征點(diǎn)，其實(shí)在稅法上是“生計(jì)費(fèi)用扣除”，這并不是單憑稅收行政主管部門單方面能夠確定的；
同樣，如果認(rèn)為混合所有制下，合并計(jì)算應(yīng)納稅額的時(shí)候，就沒有其他費(fèi)用扣除項(xiàng)目了，那也是錯(cuò)誤的。從財(cái)產(chǎn)權(quán)的角度來(lái)看，稅前扣除項(xiàng)目非常重要，因?yàn)樗�保證了公民的財(cái)產(chǎn)和收入中，哪些部分可以免受稅收的“掠奪”。稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)的不合理，可能會(huì)實(shí)質(zhì)性地侵害到個(gè)人的財(cái)產(chǎn)權(quán)和人權(quán)，危害稅收的合法性基礎(chǔ)。這個(gè)問題值得細(xì)加探究。

　　根據(jù)憲政理認(rèn)，現(xiàn)代法治國(guó)家是建立在私有財(cái)產(chǎn)權(quán)的基礎(chǔ)上的。國(guó)家稅收是從公民所擁有的私有財(cái)產(chǎn)中拿走一部分，因而實(shí)質(zhì)上是對(duì)私有財(cái)產(chǎn)的一種特殊的“剝奪”，國(guó)家征稅必須事先取得公民的理解和同意。因此，政府征稅權(quán)力的合法性在于公民的同意。由于稅收來(lái)自于私有財(cái)產(chǎn)，憲政民主制度下，有限政府就首先體現(xiàn)在對(duì)政府征稅和用稅的限制上面。為什么個(gè)人會(huì)同意納稅？因?yàn)樾枰獓?guó)家來(lái)充當(dāng)“守夜人”，提供對(duì)私有財(cái)產(chǎn)的保護(hù)，保障其交易自由和其他人權(quán)。稅收不過是提供給“守夜人”的工資而已。正如美國(guó)獨(dú)立宣言所昭示的，只是“為了保障這些權(quán)利，人們才在他們中間建立政府”，稅收則是為此而不得不付出的費(fèi)用。在這個(gè)角度上來(lái)說(shuō)，具備合法性的稅收，同時(shí)也自然而然地構(gòu)成對(duì)財(cái)產(chǎn)權(quán)的有效保護(hù)，因?yàn)槎愂仗焐�就是保護(hù)財(cái)產(chǎn)權(quán)的代價(jià)。

　　個(gè)人所得稅的征收依賴于納稅人的主動(dòng)申報(bào)，同時(shí)它又是直接稅，個(gè)人無(wú)法轉(zhuǎn)嫁個(gè)人所得稅稅收負(fù)擔(dān)，個(gè)人所得稅構(gòu)成了對(duì)個(gè)人收入的直接“剝奪”，因而個(gè)人在繳納個(gè)人所得稅時(shí)，稅痛感分外強(qiáng)烈，因此個(gè)人會(huì)更加關(guān)注個(gè)人所得稅的合法性。有關(guān)個(gè)人所得稅的征稅和和稅等問題上，納稅人維護(hù)自己權(quán)利、參與公共財(cái)政的民主決策和監(jiān)督過程也會(huì)更加的積極和主動(dòng)。個(gè)人所得稅法的修改，之所以引起了人們廣泛關(guān)注，原因就在于此。以往，人們通常認(rèn)為個(gè)人所得稅是“羅賓漢稅”，通過劫富濟(jì)貧，能夠減少兩極分化，緩解社會(huì)矛盾，但這種看法是非常表面化的，只是從事后的角度看到了個(gè)人所得稅的其中一種效果，而沒有認(rèn)識(shí)到個(gè)人所得稅對(duì)于保障個(gè)人財(cái)產(chǎn)權(quán)的關(guān)鍵作用。至于那種“依法納稅是老百姓應(yīng)盡的義務(wù)，稅款本來(lái)就是國(guó)家的錢，不交稅就等于是偷國(guó)家的錢”觀念，還停留在封建社會(huì)“皇糧國(guó)稅”的水平，并且在本質(zhì)上把現(xiàn)代憲政民主制度下的稅收合法性給排斥掉了。

　　因此，從財(cái)產(chǎn)權(quán)的角度分析，雖然稅收是不可免的，但其征收必須是有嚴(yán)格界限的。嚴(yán)格地說(shuō)，個(gè)人所得稅（也包括其他財(cái)產(chǎn)稅）只是國(guó)家因?yàn)榫S系了私有財(cái)產(chǎn)權(quán)的存續(xù)而得到的回報(bào)而已。因而，國(guó)家在征收個(gè)人所得稅時(shí)，只能從個(gè)人財(cái)產(chǎn)收益中獲取部分所得。這就意味著在征收個(gè)人所得稅前必須保證兩個(gè)方面的稅前扣除。第一，必須保證個(gè)人用以獲得財(cái)產(chǎn)收益的財(cái)產(chǎn)本體不被征收所得稅，此即稅法上所謂的“成本費(fèi)用扣除”；
第二，必須保證一個(gè)免稅額度，在這個(gè)免稅額度內(nèi)，讓個(gè)人及其家庭成員能夠維持“基本體面而不失豐富的生活”，此即稅法上所謂的“生計(jì)費(fèi)用扣除”，這里必須注意的是，“基本體面而不失豐富的生活”，并不是僅僅指保證勞動(dòng)力的簡(jiǎn)單再生產(chǎn)，還應(yīng)當(dāng)包括個(gè)人及其家庭成員的人力資本投資，和為獲得一定的社會(huì)尊重而須付出的代價(jià)。

　　三

　　個(gè)人所得稅稅前扣除包括兩個(gè)方面。

　　第一，個(gè)人所得稅應(yīng)稅所得必須扣除必要的成本費(fèi)用，即只能對(duì)個(gè)人所獲得的財(cái)產(chǎn)收益征稅，而不能涉及到財(cái)產(chǎn)本體，這不同于征收或征用。征收、征用的是由于“公共利益的需要”，涉及到財(cái)產(chǎn)本體，征收、征用必須給予補(bǔ)償。必要成本費(fèi)用包括為取得財(cái)產(chǎn)收益所付出的支出，通常也稱為經(jīng)營(yíng)類扣除項(xiàng)目。必要成本費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定直接關(guān)系征稅的合理性，一項(xiàng)支出能否作為必要成本費(fèi)用予以扣除，要滿足“通常且必要（ordinary and necessary）”和“費(fèi)用收益相對(duì)應(yīng)（principle of matching costs with revenues ）”兩個(gè)條件。個(gè)人中獎(jiǎng)、中彩以及其他偶然所得，雖然也可能會(huì)發(fā)生一定支出，但這種支出，不能與所得建立對(duì)應(yīng)性，因此一般不予以扣除；
非獨(dú)立性勞務(wù)所得，即工資、薪金所得，成本費(fèi)用主要由雇傭人負(fù)擔(dān)，一般也不予以扣除；
股息、紅利、利息等投資所得的成本費(fèi)用主要由資金使用人負(fù)擔(dān)，一般也不予以扣除。因此，需要扣除必要成本費(fèi)用的應(yīng)稅所得主要是經(jīng)營(yíng)所得、財(cái)產(chǎn)所得和獨(dú)立性勞務(wù)所得。

　　第二，維持家庭“基本體面而不失豐富的生活”的免稅額度，作為“生計(jì)費(fèi)用”，也必須在稅前予以扣除。從經(jīng)濟(jì)上看，生計(jì)費(fèi)用扣除，除了保證勞動(dòng)力再生產(chǎn)以外，還能實(shí)現(xiàn)以下目標(biāo)：對(duì)最低收入階層免稅；
實(shí)施累進(jìn)稅率；
考慮納稅人家庭因素；
而從財(cái)產(chǎn)權(quán)的角度來(lái)看，則是保證了將來(lái)獲取財(cái)產(chǎn)的自由和可能。在現(xiàn)行的《個(gè)人所得稅法》中，工資、薪金的免征額規(guī)定，屬于生計(jì)費(fèi)用扣除；
獨(dú)立勞務(wù)所得的相關(guān)扣除費(fèi)用，對(duì)于主要收入依賴于此的納稅人來(lái)說(shuō)，似乎也應(yīng)當(dāng)屬于生計(jì)費(fèi)用扣除�！秱�(gè)人所得稅》修改重點(diǎn)之一就是調(diào)整工資、薪金的免征額免征額。據(jù)《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》的有關(guān)數(shù)據(jù)顯示，自1993年至2002年，中國(guó)城鎮(zhèn)居民每人月均基本消費(fèi)支出由302.55元上升到了964.78元，自2000年起就已經(jīng)超過了1980年制定的800元的個(gè)稅扣除標(biāo)準(zhǔn)。顯然，原有的標(biāo)準(zhǔn)是過于陳舊了。關(guān)鍵是生計(jì)費(fèi)用能否有一個(gè)科學(xué)的量化標(biāo)準(zhǔn)：生計(jì)費(fèi)用不僅應(yīng)該能夠反映社會(huì)某一個(gè)時(shí)期中一個(gè)典型家庭維持“基本體面而則不失豐富的生活”所必須的支出，還應(yīng)該能夠反映出不同納稅人之間納稅能力的差異，還應(yīng)該能夠考慮到不同家庭各自的特殊因素。從這個(gè)要求來(lái)看，現(xiàn)行個(gè)人所得稅法上關(guān)于生計(jì)費(fèi)用扣除的規(guī)定不僅過于簡(jiǎn)單、不夠科學(xué)，而且免稅額度顯然過低了。

　　事實(shí)上，上述這兩個(gè)方面的稅前扣除，都是為了保障公民個(gè)人的財(cái)產(chǎn)權(quán)不受到國(guó)家稅收的侵害，二者是統(tǒng)一的，只不過側(cè)重點(diǎn)有所不同，前者側(cè)重于現(xiàn)期可以獲得的財(cái)產(chǎn)的保護(hù)，而后者側(cè)重于將來(lái)財(cái)產(chǎn)的獲得能力的維系和拓展。在德國(guó)法上，納稅人的全部所得，扣減必要成本費(fèi)用后的所得稱為客觀凈所得，目的是區(qū)分“取得成本”與“所得使用”，保證財(cái)產(chǎn)本體不被課稅；
在上述客觀凈所得的基礎(chǔ)上繼續(xù)扣減生計(jì)費(fèi)用的所得稱為主觀凈所得，目的是區(qū)分“不可支配”與“可支配”的費(fèi)用，以保證納稅人及其家庭“基本體面而不失豐富的生活”。因之，如果暫且撇開稅率等其他個(gè)人所得稅制度中的因素不論（當(dāng)然，這并不意味著稅率不重要），稅前扣除的標(biāo)準(zhǔn)是否合理，其標(biāo)準(zhǔn)的確定是否經(jīng)過民主程序，事關(guān)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)是否受到保護(hù)，也決定了國(guó)家征收個(gè)人所得稅的合法性。

　　在世界范圍內(nèi)，采用綜合所得稅制的國(guó)家和地區(qū)占大多數(shù)。在這些國(guó)家中，都同時(shí)實(shí)施上述兩方面的稅前扣除。稅前扣除，尤其是生計(jì)費(fèi)用的扣除，國(guó)外有很多成功的經(jīng)驗(yàn)，對(duì)于中國(guó)進(jìn)行中的個(gè)人所得稅制改革，頗有借鑒意義。例如美國(guó)，通過立法提供了兩種生計(jì)費(fèi)用扣除方法，即標(biāo)準(zhǔn)扣除和分項(xiàng)扣除，允許納稅人在兩種扣除方法中自主選擇。標(biāo)準(zhǔn)扣除，準(zhǔn)許納稅人扣除一個(gè)法定的費(fèi)用定額；
分項(xiàng)扣除，準(zhǔn)許納稅人按照法律規(guī)定的扣除項(xiàng)目的范圍和法定的扣除幅度，逐項(xiàng)地列明各種費(fèi)用予以扣除。分項(xiàng)扣除可能更接近于生計(jì)費(fèi)用的實(shí)際支出情況，但是納稅人如果要采用這種扣除方法，須自己承擔(dān)舉證責(zé)任。再如香港，雖然個(gè)人所得稅并不是在法律上規(guī)定的單獨(dú)稅種，但實(shí)際上還是有個(gè)人所得稅的�！断愀鄱悇�(wù)條例》根據(jù)收益類型設(shè)置稅種，共設(shè)置了4種對(duì)個(gè)人所得征收的稅項(xiàng)：薪俸稅、利得稅（關(guān)于個(gè)人的部分）、物業(yè)稅和利息稅（其中利息稅于1989年停征），采取混合所得稅制，先將納稅人的各類所得分項(xiàng)預(yù)扣、預(yù)繳，年終時(shí)由納稅人自行綜合申報(bào)，統(tǒng)一扣除費(fèi)用后計(jì)稅，最后由稅務(wù)部門匯總稽核、清算后多退少補(bǔ)。香港對(duì)個(gè)人收益征收的各個(gè)稅項(xiàng)中，費(fèi)用扣除一般采用列舉各項(xiàng)扣除項(xiàng)目，分別規(guī)定扣除標(biāo)準(zhǔn)。特別是薪俸稅，扣除項(xiàng)目包括為取得入息而支付的若干費(fèi)用、折舊免稅額、認(rèn)可慈善捐款和虧損等。另外，還規(guī)定了個(gè)人免稅額，免稅額分為納稅人本身免稅額、已婚納稅人和子女免稅額等等。這種扣除既考慮了納稅人為取得應(yīng)稅收入所支付的成本費(fèi)用及相關(guān)的教育、住房等因素，(點(diǎn)擊此處閱讀下一頁(yè))

　　又考慮了納稅人本身的狀況、子女的數(shù)量、家庭人口的情況，比較公平合理。比如說(shuō)在香港的一個(gè)典型家庭，夫妻雙方，一個(gè)子女，并撫養(yǎng)一個(gè)老人，那么這個(gè)家庭總共可以獲得27萬(wàn)港元的免稅額度，其中21萬(wàn)家庭免稅額度，3萬(wàn)撫養(yǎng)孩子免稅額，3萬(wàn)撫養(yǎng)老人免稅額。在這樣的高的生計(jì)費(fèi)用扣除額度的“保護(hù)”下，香港中低收入家庭幾乎不用交納所得稅。根據(jù)哥斯達(dá)黎加媒體公布的一份調(diào)查報(bào)告，2000年在全世界35個(gè)主要國(guó)家和地區(qū)中，香港的個(gè)人所得稅率最低：在香港，一個(gè)年工資為4.58萬(wàn)美元、撫養(yǎng)4口人之家的職員，在交納所得稅和其他稅金后，其年總收入為全年工資總額的95.7％，因而，在香港，已經(jīng)可以做到保證低收入者和中等偏低收入者，不必繳納個(gè)人所得稅。

　　由此我們可以再回頭看一下中國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制。在現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制下，對(duì)不同來(lái)源的所得進(jìn)行分類分項(xiàng)扣除費(fèi)用，一方面如上所述導(dǎo)致稅負(fù)不公；
另一方面，各種費(fèi)用扣除，其屬性往往混淆不清，不能確定是屬于成本費(fèi)用扣除還是屬于生計(jì)費(fèi)用扣除，其中明確屬于生計(jì)費(fèi)用扣除個(gè)人薪金收入所得的稅前扣除額（即起征點(diǎn)），則不但標(biāo)準(zhǔn)過于陳舊、死板，而且其數(shù)額的絕對(duì)值明顯偏低�？梢栽O(shè)想，個(gè)人所得稅法修改后，僅僅將個(gè)人薪金起征點(diǎn)提高到1500元每月，上述問題仍將存在。另外，中國(guó)將來(lái)的個(gè)人所得稅制，將很有可能采取兼具分類所得稅和綜合所得稅二者特點(diǎn)混合所得稅制。有人這混合所得稅制理解為：在采取混合所得稅制后，將個(gè)人的經(jīng)常性收入項(xiàng)目合并，然后只根據(jù)一個(gè)起征點(diǎn)綜合征收個(gè)人所得稅，不再區(qū)分收入來(lái)源的不同重復(fù)扣除費(fèi)用。但這種理解顯然是片面的。要獲得收益必須要先付出成本費(fèi)用的那些所得，如經(jīng)營(yíng)所得、財(cái)產(chǎn)所得和獨(dú)立性勞務(wù)所得，納稅前是必須事先予以扣除成本費(fèi)用的。造成這種誤解，在認(rèn)識(shí)上的原因，一是沒有理解清楚混合所得稅制，二是搞混淆了成本費(fèi)用扣除和生計(jì)費(fèi)用扣除。

　　綜上所述，對(duì)現(xiàn)行個(gè)人所得稅制的改革，有賴于對(duì)“稅收是對(duì)財(cái)產(chǎn)權(quán)的保護(hù)”這一觀念的深刻認(rèn)識(shí)，稅前扣除不充分、稅率過高，那就是對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的侵犯。從制度設(shè)計(jì)的操作層面上講，首要的一點(diǎn)，就是必須落實(shí)合理的稅前扣除，包括成本費(fèi)用的扣除和生計(jì)費(fèi)用的扣除；
至于稅率的高低，稅率累進(jìn)的幅度，可能都是在這之后再行考慮的事情。尤其是有關(guān)生計(jì)費(fèi)用扣除的認(rèn)識(shí)和實(shí)踐，要更加全面，因?yàn)檫@不僅關(guān)系到財(cái)產(chǎn)權(quán)的實(shí)現(xiàn)，還關(guān)系到基本人權(quán)。生計(jì)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的確定，除了上面提到過的幾個(gè)因素之后，還應(yīng)該考慮到各種經(jīng)濟(jì)社會(huì)因素的變動(dòng)情況，譬如通貨膨脹，譬如國(guó)民收入的普遍增長(zhǎng)，這些都可能會(huì)使得低收入階層的名義收入增長(zhǎng)而實(shí)際生存狀況惡化，因此，生計(jì)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，不應(yīng)該也不不可能一定十年、二十年不變。

　　為此，我們來(lái)仔細(xì)分析一下工資、薪金收入所得的起征點(diǎn)。這個(gè)起征點(diǎn)在中國(guó)現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制度下實(shí)際上起的就是生計(jì)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的作用。本文的一開始就已經(jīng)提出，即使這個(gè)起征點(diǎn)設(shè)為2000元甚至更高，也都是缺乏說(shuō)服力的。“生計(jì)費(fèi)用扣除”標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的收入，是不能征稅的。從根本上來(lái)說(shuō)，“生計(jì)費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)”這個(gè)指標(biāo)，很難有一個(gè)全國(guó)適用的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，因?yàn)橹袊?guó)各地經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相差很大，不同地方的人的消費(fèi)水平和消費(fèi)支出也不相同。因此，比較合適的方法是確定一個(gè)數(shù)額區(qū)間作為標(biāo)準(zhǔn)，各地可以在這范圍內(nèi)適當(dāng)浮動(dòng)，同時(shí)這一標(biāo)準(zhǔn)要與的物價(jià)指數(shù)或者消費(fèi)指數(shù)掛鉤。簡(jiǎn)單地確定1200元或者1500元起征，都未必公平。不過，有一點(diǎn)是明確的，那就是，生計(jì)費(fèi)用扣除額度總體上明顯偏低。根據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局城調(diào)總隊(duì)提供的2004年城鎮(zhèn)住戶調(diào)查資料，到2004年，全國(guó)城鎮(zhèn)居民人均消費(fèi)性支出已經(jīng)達(dá)到7182元，其中廣東城鎮(zhèn)居民人均消費(fèi)性支出10694.79元，浙江全省居民人均消費(fèi)性支出為10636.14元，均已超過萬(wàn)元，至于北京、上海等大城市，人均消費(fèi)性支出超過萬(wàn)元的更是比比皆是。再考慮到撫養(yǎng)女子、贍養(yǎng)老人的支出，在教育和人力資本上的消費(fèi)性投資，等方面的因素，我們可以清楚地看到，現(xiàn)行制度下，體現(xiàn)為工資、薪金收入起征點(diǎn)的生計(jì)費(fèi)用扣除，遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有充分。這實(shí)際上是在侵犯公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)。在以往，人們過多地注重于個(gè)人所得稅“調(diào)節(jié)收入”的功能了，但是個(gè)人所得稅只是“調(diào)節(jié)收入”的一種輔助手段，真正縮小貧富差距還是要依靠初次分配。稅法名言有云：稅收只能使富人少富，而不能使窮人變富。

　　個(gè)人所得稅也一樣。稅收的首要原則是平等，稅收平等原則的核心是量能征稅，即個(gè)人所得稅應(yīng)該按家庭實(shí)際支付能力征稅而不是按總收入征稅，更不是按收入來(lái)源征稅。

　　中國(guó)個(gè)人所得稅按個(gè)人征收的制度設(shè)計(jì)加劇了這種困難。美國(guó)、香港，以及大多數(shù)西方國(guó)家，是按家庭征收個(gè)人所得稅，生計(jì)費(fèi)用的扣除能夠很好地和家庭負(fù)擔(dān)掛鉤。以美國(guó)為例，美國(guó)常規(guī)個(gè)人所得稅的生計(jì)費(fèi)用稅前扣除非常靈活，隨納稅人申報(bào)狀態(tài)、家庭結(jié)構(gòu)及個(gè)人情況的不同而不同，沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。美國(guó)常規(guī)個(gè)人所得稅共有5種申報(bào)狀態(tài)，即單身申報(bào)、夫妻聯(lián)合申報(bào)、喪偶家庭申報(bào)、夫妻單獨(dú)申報(bào)及戶主申報(bào)。納稅人各種不同來(lái)源的收入總和中扣減各種免稅收入和經(jīng)營(yíng)類扣除項(xiàng)目（大致相當(dāng)于上文所述的成本費(fèi)用類扣除項(xiàng)目）后得出總收入（AGI ），AGI 扣減各種個(gè)人生計(jì)費(fèi)用類扣除得出應(yīng)稅所得額。然后按申報(bào)狀態(tài)和相應(yīng)的稅率表計(jì)算出總的應(yīng)納稅額，再?gòu)闹锌蹨p各種稅收抵免計(jì)算出應(yīng)納稅額。其中，各種免稅收入包括：禮品和遺產(chǎn)收入，特定的獎(jiǎng)學(xué)金，傷病補(bǔ)償費(fèi)，州或市政府債券利息所得等13項(xiàng)。經(jīng)營(yíng)類扣除包括：企業(yè)經(jīng)營(yíng)允許列支的成本費(fèi)用，個(gè)人退休計(jì)劃及醫(yī)療儲(chǔ)蓄賬戶的個(gè)人繳付部分，繳付自我雇傭稅的50%部分，變換工作的搬家費(fèi)用，離婚或分居贍養(yǎng)費(fèi)支出，教育貸款利息支出，高等教育（含繼續(xù)教育）費(fèi)用支出等16項(xiàng)。個(gè)人費(fèi)用類扣除主要用于彌補(bǔ)家庭的生活費(fèi)用支出，其設(shè)計(jì)充分體現(xiàn)人性化。此項(xiàng)扣除為分項(xiàng)扣除和標(biāo)準(zhǔn)扣除二者中的大者與個(gè)人和贍養(yǎng)人口扣除之和。分項(xiàng)扣除包括：醫(yī)療費(fèi)用個(gè)人負(fù)擔(dān)超過AGI 的7.5%的部分，州和市個(gè)人所得稅、財(cái)產(chǎn)稅，購(gòu)買自用住宅的貸款利息支出（只限2套），慈善捐助支出，保險(xiǎn)不賠付的家庭財(cái)產(chǎn)意外及被盜損失超過AGI 的10%部分，其他各種雜項(xiàng)支出超過AGI 的2%部分，其中包含個(gè)人職業(yè)發(fā)展費(fèi)用如購(gòu)買專業(yè)書籍、職業(yè)培訓(xùn)費(fèi)等7項(xiàng)。這些扣除考慮到個(gè)人生活的方方面面，照顧到每個(gè)人、每個(gè)家庭的具體情況。標(biāo)準(zhǔn)扣除因納稅申報(bào)狀態(tài)不同而不同，2004年單身申報(bào)的標(biāo)準(zhǔn)扣除為4850美元，夫妻聯(lián)合申報(bào)或喪偶家庭申報(bào)的標(biāo)準(zhǔn)扣除為9700美元，夫妻單獨(dú)申報(bào)為每人4850美元，戶主申報(bào)為7150美元。在標(biāo)準(zhǔn)扣除中也體現(xiàn)人性化，如有贍養(yǎng)人口，則每名贍養(yǎng)人口扣除800美元；
已婚納稅人若超過65歲或雙目失明，則可再增加年扣除額950美元或1900美元；
未婚納稅人若超過65歲或雙目失明，則可增加年扣除額1200美元或2400美元。個(gè)人稅收抵免包括可退稅抵免和不可退稅抵免，可退稅抵免指當(dāng)稅收抵免額大于應(yīng)納稅額時(shí)，則納稅人不但無(wú)需繳稅，而且還可以得到一定的退稅；
不可退稅抵免指當(dāng)?shù)置忸~大于應(yīng)納稅額時(shí)，則納稅人無(wú)需繳稅，但沒有任何退稅。可退稅抵免項(xiàng)目包括：撫養(yǎng)孩子抵免，2004年為每個(gè)孩子1000美元；
勤勞所得稅收抵免，該項(xiàng)抵免隨納稅人工資的高低、申報(bào)狀態(tài)和家庭結(jié)構(gòu)的不同而不同。但若納稅人年紅利、利息、租金和財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等資本性收入超過2650美元，則不享受此項(xiàng)抵免。不可退稅抵免主要有：托兒費(fèi)抵免，2004年每個(gè)孩子3000美元；
收養(yǎng)孩子費(fèi)用抵免，去年為每個(gè)孩子10390美元；
高教獎(jiǎng)學(xué)金抵免，每個(gè)學(xué)生1500美元；
終身學(xué)習(xí)抵免，每個(gè)納稅人最高2000美元；
老年與殘疾抵免、個(gè)人退休儲(chǔ)蓄抵免和外國(guó)稅收抵免等。以上各項(xiàng)扣除和抵免額每年均按物價(jià)指數(shù)調(diào)整。由此可見，美國(guó)聯(lián)邦個(gè)人所得稅按家庭實(shí)際支付能力征稅而不是按總收入征稅，它通過稅前扣除項(xiàng)目和稅收抵免項(xiàng)目的設(shè)計(jì)，充分體現(xiàn)了量能征稅的原則。而且從1985年起，美國(guó)聯(lián)邦個(gè)人所得稅的稅率表、各種扣除和抵免額等，每年均按物價(jià)指數(shù)調(diào)整，這一重要?jiǎng)?chuàng)新，相當(dāng)于大幅提高了起征點(diǎn)，降低了個(gè)稅的有效稅率，對(duì)占美國(guó)家庭總數(shù)90%以上的中低收入家庭非常有利。

　　四

　　中國(guó)個(gè)人所得稅法下面，還有一個(gè)特殊的問題，值得加以關(guān)注，這就是中國(guó)個(gè)人所得稅的工薪稅性質(zhì)，以及由此引發(fā)的社會(huì)公平問題。

　　在中國(guó)，由于起征點(diǎn)過低并且?guī)缀跬耆珱]有彈性，導(dǎo)致稅前扣除不充分，個(gè)人所得稅具備了相當(dāng)突出的工薪稅特點(diǎn)。根據(jù)廣東省地稅局公布的資料，2004年廣東省共征收個(gè)人所得稅239.6億元，其中約有70%即168億元，來(lái)自代扣代繳方式繳納的工資薪金所得的個(gè)稅納稅人，即我們通常所說(shuō)的工薪階層。這與此前公布的全國(guó)情況基本相同，國(guó)家稅務(wù)總局局長(zhǎng)謝旭人曾表示，2004年中國(guó)個(gè)人所得稅收入為1737.05億元，其中65%來(lái)源于工薪階層。有關(guān)資料表明，早在2000年底，我國(guó)個(gè)人所得稅收入中來(lái)自工薪所得的比例就已經(jīng)達(dá)到42.86%，再加上來(lái)自個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得的20.12%，二者占個(gè)人所得稅總收入的62.98%.因此，在中國(guó)，個(gè)人所得稅在實(shí)際上具備著工薪稅的性質(zhì)。起征點(diǎn)過低，稅前扣除的不充分，尤其是生計(jì)費(fèi)用扣除項(xiàng)目沒有彈性，是導(dǎo)致個(gè)人所得稅具有工薪稅性質(zhì)的根本原因。個(gè)人所得稅在一定意義上成為工薪稅，進(jìn)一步加劇了社會(huì)不公平，使中低收入者的狀況更加惡化。因?yàn)�，中低收入者，在繳納個(gè)人所得稅的同時(shí)，還要為養(yǎng)老保險(xiǎn)和醫(yī)療保險(xiǎn)的個(gè)人帳戶繳納費(fèi)用（這種“社會(huì)保障費(fèi)”就是工薪稅）。工薪稅是對(duì)個(gè)人工資收入全額按一定比例征收的，但根據(jù)一般原則，工薪稅必然屬于個(gè)人所得稅稅前扣除項(xiàng)目。但在目前的稅制下，工薪階層在繳納以“社會(huì)保障費(fèi)”為名的工薪稅后，由于工薪稅并沒有作為稅前扣除項(xiàng)目的一項(xiàng)專門列出，工薪階層還是不能免除國(guó)家以“個(gè)人所得稅”為名征收的另一道工薪稅，這實(shí)際上是在重復(fù)征稅，侵犯了工薪階層的財(cái)產(chǎn)權(quán)。要改善這種情況，治本的方法是完善稅前費(fèi)用扣除制度，增列稅前扣除項(xiàng)目和稅收抵免項(xiàng)目，使個(gè)人所得稅不至于侵蝕個(gè)人財(cái)產(chǎn)權(quán)。當(dāng)然，這樣做取決于很多因素，特別是稅收行政部門的效率。稅制的簡(jiǎn)便性與公平性是一對(duì)矛盾，稅制要更公平和體現(xiàn)人性化，則常常會(huì)顯得更復(fù)雜；
稅制要簡(jiǎn)便，則常常會(huì)損害公平。在中國(guó)當(dāng)前，如果更公平、更能保護(hù)財(cái)產(chǎn)權(quán)和人權(quán)的個(gè)人所得稅制一時(shí)不能建立起來(lái)，或許可以考慮采取一個(gè)治標(biāo)的方法，就是將個(gè)人所得稅專稅專用，至少可以考慮在來(lái)自工資、薪金所得的個(gè)人所得稅收入中劃出一定比例，專用于社會(huì)保障，充實(shí)個(gè)人帳戶，并且不準(zhǔn)用于現(xiàn)收現(xiàn)付。

　　從根本上來(lái)說(shuō)，個(gè)人所得稅法的修訂，必須是公意選擇的結(jié)果。而在此之前，對(duì)個(gè)人所得稅的性質(zhì)和作用，尤其是其合性性基礎(chǔ)，有一個(gè)清醒的認(rèn)識(shí)，是非常重要的。

　　================

　　保證個(gè)稅改革成功需要三原則

　　易憲容

　　個(gè)人所得稅法修正案草案8月23日提交中國(guó)最高立法機(jī)關(guān)進(jìn)行首次審議。修改主要涉及兩項(xiàng)內(nèi)容：將工薪所得減除費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)從800元提高到1500元；
要求高收入者自行申報(bào)。由于個(gè)人所得稅的變化涉及千家萬(wàn)戶的利益，所以引起廣泛的關(guān)注。而且個(gè)人所得稅規(guī)則的任何改變，不僅涉及每一個(gè)人的利益，也涉及社會(huì)的公平性問題。因此，要保證個(gè)人所得稅稅制改革的成功，就得遵循以下的三原則。這樣才能真正找到個(gè)稅改革的切入點(diǎn)，就能夠在稅制改革上興利除弊。

　　在筆者看來(lái)，個(gè)人所得稅改革要遵循的三原則是，一是建立一個(gè)表達(dá)清楚、明確的、公平公正的個(gè)人所得稅課征體系；
二是要培養(yǎng)公民自我納稅意識(shí)；
三是要讓個(gè)人所得稅率簡(jiǎn)單化。

　　建立個(gè)稅稅基體系

　　首先，從目前中國(guó)個(gè)人所得稅的弊端來(lái)看，最大的問題是沒有真正發(fā)揮通過個(gè)人所得稅來(lái)縮小居民之間的收入分配差距與貧富差距的功能。如果個(gè)人所得稅改革能夠達(dá)其目的或回到這一原點(diǎn)，那么改革的成功可能性就會(huì)大，否則，雖然稅制改革口號(hào)叫出來(lái)了，但問題會(huì)照舊。

　　很簡(jiǎn)單，目前我國(guó)個(gè)人所得稅之所以引起很多爭(zhēng)議，就在于這種稅制不僅起不到調(diào)整個(gè)人收入分配與個(gè)人財(cái)富占有的作用，相反，收入最低、財(cái)富擁有量最小的廣大居民卻成了個(gè)人所得稅繳納的主體。據(jù)國(guó)家統(tǒng)計(jì)局的統(tǒng)計(jì)，2003年我國(guó)年收入超過6萬(wàn)元的高收入階層約有5000萬(wàn)人，最保守的推斷，其交納個(gè)人所得稅可達(dá)1750億以上，但事實(shí)上，2003年，我國(guó)個(gè)人所得稅總收入僅為1417億元，(點(diǎn)擊此處閱讀下一頁(yè))

　　而其中工資、薪金所得成為個(gè)人所得稅的主體。也就是說(shuō)，本來(lái)是調(diào)節(jié)個(gè)人收入分配的稅制，一不小心卻增加了低收入階層的負(fù)擔(dān)。

　　為什么會(huì)這樣？問題到底出在哪里？當(dāng)然，肯定是與現(xiàn)行的個(gè)人所得稅制度有關(guān)�，F(xiàn)行的個(gè)人所得稅制度框架是在20世紀(jì)90年代初確立的。但近十年來(lái)，社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了巨大變化，其制度早已不適應(yīng)發(fā)展了的實(shí)際情況。如個(gè)人所得稅起征點(diǎn)800元的問題，在那個(gè)時(shí)候，一般的居民月收入不到100元，個(gè)人所得稅征收根本就不會(huì)涉及這些低工薪的民眾。但是，現(xiàn)在的情況則不同，800元與基本的生活保證費(fèi)相差無(wú)幾，這豈不是把廣大低收入階層的民眾納入征稅范圍？

　　即使目前提出最低個(gè)人所得征收點(diǎn)上升到1500元，征收主體仍然會(huì)是中低收入者。因此，目前的個(gè)人所得稅改革最為重要的是建立一個(gè)統(tǒng)一的個(gè)人所得稅稅基體系，即把每一個(gè)人全年所得全部加總（比如個(gè)人工資收入、利息收入、財(cái)產(chǎn)交易收入等），并扣除免征部分（比如香港特區(qū)個(gè)人全年扣除近12萬(wàn)，有配偶者和一個(gè)孩子增為近23萬(wàn)；
臺(tái)灣地區(qū)的情況也類似），這就是個(gè)人所得稅的征收稅基。

　　完善社會(huì)、個(gè)人信用制度促進(jìn)個(gè)人收入透明化

　　還有，現(xiàn)在的個(gè)人所得稅制度實(shí)行的是累進(jìn)制，即個(gè)人收入越多，其稅收所要承擔(dān)的義務(wù)就越多。但是，這種累進(jìn)制為什么不能對(duì)高收入納稅者有較大的約束作用呢？這與個(gè)人所得稅的稅源難以監(jiān)控有關(guān)。由于個(gè)人所得稅稅基體系沒有確立，其稅源難以監(jiān)控，那么偷稅漏稅也就難以避免。不少人盡管收入很高，但納稅卻很少，這就沒有發(fā)揮稅收對(duì)個(gè)人收入分配的調(diào)節(jié)作用。當(dāng)然，這種個(gè)人所得的稅源難控制，不僅與現(xiàn)行的稅制有關(guān)，也與民眾的納稅意識(shí)、經(jīng)濟(jì)制度環(huán)境、社會(huì)文化環(huán)境有關(guān)。

　　在發(fā)達(dá)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，納稅是每一個(gè)公民應(yīng)有之義務(wù)。你只要獲得收入，就一定會(huì)想到自己應(yīng)該納稅多少。而且，為了保證每一個(gè)公民一定會(huì)自覺地納稅，還有種種相關(guān)的制度安排。

　　如在美國(guó)，為了讓個(gè)人收入更透明化，個(gè)人資金往來(lái)基本只能通過銀行進(jìn)行。比如到美國(guó)，你帶多少錢都可以，但必須通過銀行進(jìn)行。如果你進(jìn)入海關(guān)，現(xiàn)鈔超過了1萬(wàn)美元就得申報(bào)，否則就非法。而且個(gè)人的種種往來(lái)關(guān)系都很少用現(xiàn)金支付，而是通過銀行進(jìn)行。去過美國(guó)的人都知道，你即使最有錢，現(xiàn)鈔也是緊張的。

　　當(dāng)一個(gè)經(jīng)濟(jì)體中絕大多數(shù)交易往來(lái)都通過銀行進(jìn)行時(shí)，那么就可能知道這個(gè)人的基本收入狀況。特別是現(xiàn)在網(wǎng)絡(luò)化時(shí)代，要做到這點(diǎn)其實(shí)并不難。但是，在我國(guó)情況則不同，不要說(shuō)是多數(shù)民眾的一般交易往來(lái)基本上是通過現(xiàn)金方式來(lái)進(jìn)行，即使有些大宗交往也以現(xiàn)金支付。當(dāng)整個(gè)社會(huì)的大多數(shù)交易往來(lái)都以現(xiàn)金方式進(jìn)行時(shí)，每個(gè)人的收入是多少是很難掌握的。

　　這也就為個(gè)人偷稅、漏稅提供了便利的條件�？纯茨壳澳切┱�天在外走穴的人，他們的收入有多少會(huì)通過銀行轉(zhuǎn)賬來(lái)進(jìn)行呢？不要簽字、不要收條，現(xiàn)金往口袋里一裝就完成交易。誰(shuí)能夠知道他收入多少呢？既然收入多少都不知道，要他們照章納稅的可能性就更小了。

　　還有，國(guó)內(nèi)的個(gè)人所得稅納稅制度還假定每一居民都是有覺悟自愿納稅的人。在這樣的假定條件下，即使有人不納稅，所受到的懲罰也很小。到目前為止，還沒有看到國(guó)內(nèi)哪一個(gè)人因?yàn)閭�(gè)人所得稅納稅問題受到嚴(yán)厲懲罰的。即使有些問題或情節(jié)暴露出來(lái)后看上去十分惡劣，但都會(huì)因關(guān)系的疏通等方式而不了了之。在發(fā)達(dá)的市場(chǎng)體制中，如果誰(shuí)敢違背法律而不納稅，問題就大了，輕則可能受嚴(yán)厲的經(jīng)濟(jì)制裁，重則進(jìn)監(jiān)獄。如此威懾之下，違者數(shù)量就大大減少了。

　　另外，社會(huì)信用、個(gè)人信用制度的確立，個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記制度的建立，個(gè)人所得稅征稅程序與征管手段等方面都是建立合適的個(gè)人所得稅制度需要考慮的重要方面，而在我國(guó)，這些方面都還有待完善。比如，個(gè)人所得稅征收的扣除制度就存在不少問題，這種制度既無(wú)法培養(yǎng)公民自覺的納稅意識(shí)，也容易養(yǎng)成偷稅漏稅意愿。在中國(guó)香港，個(gè)人根本不會(huì)由什么單位來(lái)扣除，而是完全由個(gè)人自主申報(bào)、自主納稅。只有每一個(gè)公民把納稅看成個(gè)人之義務(wù)時(shí)，那么個(gè)人所得稅體系才能夠真正建立起來(lái)。

　　節(jié)約納稅成本

　　還有，我國(guó)的個(gè)人所得稅制度不僅要充分體現(xiàn)公平稅負(fù)、合理負(fù)擔(dān)原則，要讓個(gè)人所得稅制度回到調(diào)節(jié)個(gè)人財(cái)富差距這個(gè)基本的功能，還必須讓整個(gè)稅制簡(jiǎn)單化。這既可有效地培養(yǎng)公民的納稅意識(shí)，也能夠節(jié)約納稅成本。

　　根據(jù)香港的經(jīng)驗(yàn)，應(yīng)該以個(gè)人一個(gè)年度的總收入作為納稅參考，這樣不僅便于計(jì)算個(gè)人收入，而且可以減少納稅成本（一年一次申報(bào)，減免稅標(biāo)準(zhǔn)容易確定）。并采取個(gè)人自愿報(bào)稅、支付收入單位申報(bào)稅務(wù)局兩條線的方式，從兩條線來(lái)確定個(gè)人收入水平（由稅務(wù)局嚴(yán)格監(jiān)督），從而樹立起民眾自愿納稅意識(shí)，而不是現(xiàn)行這種被動(dòng)扣稅，這是納稅制度中，培養(yǎng)個(gè)人自愿納稅意識(shí)最為重要的一環(huán)。

　　總之，個(gè)人所得稅制度改革必須真正遵循公平公正的原則，必須真正起到調(diào)節(jié)收入分配之作用，并有利于培養(yǎng)公民納稅意識(shí)，便于民眾計(jì)算。當(dāng)然，一個(gè)公平公正的個(gè)人所得稅制度是個(gè)系統(tǒng)工程，往來(lái)支付系統(tǒng)的改革、社會(huì)信用體系的建立、個(gè)人納稅意識(shí)的確立、稅務(wù)納稅嚴(yán)格監(jiān)督體系等都是相應(yīng)的各個(gè)方面。但無(wú)論如何，個(gè)人所得稅改革必須回到上面三原則上，不能讓中低收入民眾成為納稅的主體。

　　=============

　　個(gè)稅改革，總體稅負(fù)不宜增加

　　《南方都市報(bào)》社論

　　近幾年來(lái)，各界一直熱議個(gè)人所得稅改革問題。在這種情況下，即將提交全國(guó)人大常委會(huì)第十七次會(huì)議審議的《個(gè)人所得稅法修正案（草案）》引起人們廣泛的關(guān)注：這次個(gè)稅改革將有哪些具體內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)以什么作為改革的原則？

　　在近幾年圍繞著個(gè)人所得稅改革的議論中，公眾最關(guān)心的是個(gè)人所得稅的免征額該怎樣調(diào)整。人們普遍的看法是，800元的免征額太低了，它使得大量收入相當(dāng)?shù)偷娜艘脖仨毨U納稅金，因此，這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)予以調(diào)高。公眾還關(guān)心一個(gè)問題，在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)，是否應(yīng)當(dāng)考慮到個(gè)人贍養(yǎng)老人、撫育孩子的負(fù)擔(dān)？

　　另一方面，政府和部分財(cái)政稅收專家主要談?wù)摰氖�，如何提高征管水平，如何將更多的個(gè)人收入納入到征稅稅基中，如何擴(kuò)大個(gè)人所得稅對(duì)財(cái)政收入的貢獻(xiàn)。比如，專家們普遍建議采用綜合稅制，認(rèn)為這既可以反映納稅人的綜合納稅能力，又能拓寬稅基，減少個(gè)人的避稅行為，增加政府收入。

　　對(duì)于同一個(gè)改革，關(guān)注點(diǎn)如此不同，是完全正常的。個(gè)人和國(guó)家在這個(gè)問題上的利益是不同的，甚至是相對(duì)立的�？紤]此前多項(xiàng)改革目前陷入困境的教訓(xùn)，此輪個(gè)人所得稅改革理應(yīng)非常審慎，平衡納稅人的意愿及政府的目標(biāo)。而在目前的稅制下，特別有理由強(qiáng)調(diào)，政府多尊重納稅人的意愿，考慮如何降低納稅人的負(fù)擔(dān)。

　　目前的稅制，總的傾向是有利于國(guó)家增加財(cái)政收入的。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)可以證明這一點(diǎn)，1994年，政府所征收到的個(gè)人所得稅是72.48億元，占稅收總額1.6％；
2004年，達(dá)到1737.05億元，占稅收總額的比重上升為6.75％。是同期增長(zhǎng)最快的稅種，僅用了10年時(shí)間，就成為中國(guó)第四大稅種。從另一個(gè)角度看，1994年以來(lái)全國(guó)個(gè)人所得稅年平均增幅高達(dá)48％，遠(yuǎn)高于城鎮(zhèn)居民人均收入年均7％－8％的增長(zhǎng)率。這意味著，納稅人的實(shí)際稅負(fù)實(shí)際上是大大加重了。再加上個(gè)人所得稅內(nèi)在的征管缺陷，這些負(fù)擔(dān)大部分加在中低收入者肩上。

　　個(gè)人所得稅如此之高的增長(zhǎng)速度是否合理？還有專家論證說(shuō)，目前我國(guó)的個(gè)人所得稅還不到全國(guó)稅收的7％，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于其他低收入國(guó)家，印度早在1992年就達(dá)到了7.68％，而發(fā)達(dá)國(guó)家平均為30％。因此，中國(guó)個(gè)人所得稅的征收潛力是非常巨大的。

　　然而，離開對(duì)政府公共服務(wù)責(zé)任的討論而簡(jiǎn)單地從技術(shù)角度談?wù)摱愂諠摿κ遣回?fù)責(zé)任的。

　　近些年來(lái)，政府已經(jīng)通過流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅的高速增長(zhǎng)，獲得了穩(wěn)定增長(zhǎng)的稅收收入，那么，在政府的公共服務(wù)責(zé)任顯著增加之前，就不應(yīng)當(dāng)繼續(xù)追求個(gè)人所得稅及其他稅種的快速增長(zhǎng)。相反，正確的原則是，在大體確定一個(gè)合理的國(guó)民總體稅負(fù)比例之后，隨著某幾種稅種的收入穩(wěn)定而快速地增加，可以考慮降低國(guó)民在另一些稅種上的稅負(fù)。

　　在可預(yù)見的未來(lái)，流轉(zhuǎn)稅和企業(yè)所得稅仍將保持較快增長(zhǎng)勢(shì)頭，因此，本輪個(gè)人所得稅改革，就應(yīng)以不增加居民的個(gè)人所得稅總體稅負(fù)為原則，甚至可以適度降低此一稅負(fù)水平。

　　降低總體稅負(fù)的辦法有兩條：可以調(diào)低最高邊際稅率。目前我國(guó)最高邊際稅率為45％（邊際稅率指應(yīng)課稅收入內(nèi)最后一筆款項(xiàng)的稅率），從國(guó)際上看，采用這么高稅率的國(guó)家非常罕見。而稅率越高，個(gè)人逃稅的動(dòng)機(jī)越強(qiáng)，也就沒有實(shí)際價(jià)值。而且，邊際稅率過高會(huì)影響人們創(chuàng)業(yè)和投資的積極性，而對(duì)于中國(guó)來(lái)說(shuō)，這兩者是迫切需要的。

　　另一個(gè)辦法當(dāng)然就是降低免征額，增加稅前扣除項(xiàng)目。在財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局征求意見的草稿中，提出了1200元和1500元兩種免征額方案。多數(shù)專家認(rèn)可1200元。然而，目前有些城市已經(jīng)達(dá)到或超過了這個(gè)水平，因此，這個(gè)水平是不合理的，應(yīng)當(dāng)確定在現(xiàn)有地方最高免征額之上，而且最好給各地方較大浮動(dòng)范圍。

　　但這方面更合理的辦法是對(duì)個(gè)人所得稅免征額實(shí)行指數(shù)化控制。通常情況下，收入的增長(zhǎng)趕不上通貨膨脹的速度，因此，確立指數(shù)化管理有利于控制低收入人群的稅負(fù)。而免征額隨工資水平、物價(jià)水平以及各種社會(huì)保障因素的變化而適時(shí)自動(dòng)調(diào)整，也避免了現(xiàn)在個(gè)人所得稅的尷尬：800元已經(jīng)成為一個(gè)低收入水準(zhǔn)，卻仍得繳納個(gè)人所得稅。

　　稅前扣除項(xiàng)目也應(yīng)予以擴(kuò)充。盡管目前城市家庭縮小，但有收入人群的家庭支出卻似乎呈現(xiàn)出上漲趨勢(shì)。很多人的教育、醫(yī)療、住房等等大頭費(fèi)用，以前是由政府承擔(dān)的，現(xiàn)在，這些費(fèi)用轉(zhuǎn)由個(gè)人承擔(dān)，那么，政府就得將這筆錢留給個(gè)人。同時(shí)，納稅者的家庭贍養(yǎng)、撫育負(fù)擔(dān)、養(yǎng)老金、醫(yī)療保險(xiǎn)金、失業(yè)保險(xiǎn)金、住房保險(xiǎn)金等項(xiàng)目，都應(yīng)考慮在稅前扣除。這樣可以給個(gè)人所得稅制度增加一點(diǎn)人情味。稅收收入對(duì)政府誠(chéng)然重要，但通過制度設(shè)計(jì)，讓人民對(duì)一種稅收不會(huì)生出反感之情，恐怕更為重要。

　　來(lái)源：《選擇周刊》2005年9月1日總第50期

　　主辦：九鼎公民觀察

　　主編：廉邦治

　　主編與投稿信箱：gongminguan@yahoo.com.cn，lianbangzhi@yahoo.com.cn

　　《選擇周刊》網(wǎng)址：http://xzzk.anyp.cn

相關(guān)熱詞搜索：財(cái)產(chǎn)權(quán) 保障 個(gè)人所得稅法 修改 賈擁民